導語：革命根據(jù)地時期成本核算初探一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

抗日戰(zhàn)爭時期，我黨先后在山西及其鄰近的河北、河南、山東、內蒙、察哈爾建立了晉察冀、晉綏、晉冀魯豫三個革命根據(jù)地。太行革命根據(jù)地和太岳革命根據(jù)地是晉冀魯豫革命根據(jù)地的山西部分。自抗日戰(zhàn)爭初期到解放戰(zhàn)爭結束，為了鞏固根據(jù)地政權、保障軍需供給、改善人民生活，粉碎敵人的軍事和經(jīng)濟封鎖，太行、太岳革命根據(jù)地響應提出的“發(fā)展經(jīng)濟、保障供給”的經(jīng)濟工作總方針，通過開展大生產(chǎn)運動創(chuàng)立各種公營工廠，穩(wěn)定了邊區(qū)政府的財政收入，保障了軍需物資的供給，有力地支持了中國人民抗日戰(zhàn)爭的最后勝利，為中國人民解放戰(zhàn)爭的有序開展奠定了一定的物質基礎。本文以晉冀魯豫邊區(qū)太岳革命根據(jù)地的經(jīng)濟發(fā)展狀況為背景，以太岳革命根據(jù)地所屬的興華紡紗廠為例，對革命根據(jù)地解放戰(zhàn)爭時期的成本核算進行了系統(tǒng)地研究，力求探索中國共產(chǎn)黨領導下的公營經(jīng)濟在革命戰(zhàn)爭中所發(fā)揮的巨大作用，揭示革命根據(jù)地時期成本核算對當代會計學產(chǎn)生的影響。

一、太岳革命根據(jù)地經(jīng)濟發(fā)展概述

1939年11月8日太原失守后，八路軍根據(jù)中共中央和八路軍總部的部署，先后依托聶榮臻領導的115師一部、領導的120師和領導的129師，分別創(chuàng)建了晉察冀、晉綏和晉冀魯豫抗日革命根據(jù)地。太岳革命根據(jù)地是晉冀魯豫革命根據(jù)地的組成部分，是由八路軍和山西新軍于1937年11月共同開始創(chuàng)建的。太岳革命根據(jù)地東抵白（圭）晉（城）路，西至同蒲（州）線，南隔黃河與中原相望。太岳革命根據(jù)地既是晉冀魯豫革命根據(jù)地的西部屏障，又是連接華北與西北的橋梁，還是我軍飛度黃河、問鼎中原的前沿陣地，戰(zhàn)略地位十分重要。太岳區(qū)中心地帶是山岳地區(qū)，森林覆蓋率較高，為開展游擊戰(zhàn)爭創(chuàng)造了有利的條件。太岳區(qū)礦產(chǎn)資源豐富、手工業(yè)較為發(fā)達，為根據(jù)地軍民實現(xiàn)生產(chǎn)自給，爭取革命的勝利打下了堅實的基礎。抗日戰(zhàn)爭勝利后，為了盡快恢復根據(jù)地經(jīng)濟，提高人民的生活水平，太岳區(qū)軍民充分利用戰(zhàn)后的有利條件，積極開展生產(chǎn)活動，在農(nóng)業(yè)、工業(yè)、商業(yè)、手工業(yè)等領域都取得了前所未有的成績，有力地保證了解放戰(zhàn)爭的需要。1944年太岳區(qū)取得了農(nóng)業(yè)大豐收，為發(fā)展紡織業(yè)和運輸業(yè)提供了有利條件，1944年太岳區(qū)紡織業(yè)共實現(xiàn)利潤650余萬元，運輸業(yè)共實現(xiàn)利潤110余萬元，有效地緩解了我軍物資緊缺的困境，同時也在一定程度上改善了根據(jù)地軍民的物質生活。為了有效地領導太岳革命根據(jù)地的經(jīng)濟建設，我黨在太岳區(qū)先后成立了太岳區(qū)經(jīng)濟局、太岳區(qū)貿(mào)易公司、太岳實業(yè)公司、太岳區(qū)硝磺局、太岳區(qū)工商管理局等經(jīng)濟管理機構。其中太岳實業(yè)公司創(chuàng)立于1945年9月，旨在領導、管理與督察太岳區(qū)的工業(yè)生產(chǎn)。太岳實業(yè)公司下屬的工商業(yè)機構包括：翼城花坡號、晉城常羽號、醫(yī)療所、晉城推銷處、翼城推銷處、長治推銷處、鴻興蛋廠、興華紡紗廠、制造廠、裕晉火柴廠、長子應城煤號、高平唐安號、晉城南莊號、晉城郭莊號、晉城寺莊號、晉城張嶺號、晉城北巖號、濟源磕井號。課題組掌握了興華紡紗廠自1948年11月到1949年12月一套較為完整的成本核算、會計報表以及相關會計文獻資料，并利用這套資料對興華紡紗廠這一歷史時期的成本核算進行了系統(tǒng)研究。

二、太岳革命根據(jù)地興華紡紗廠基本情況簡介

興華紡紗廠自1947年10月開始籌建，1948年投產(chǎn)。工廠位于今高平市唐安鎮(zhèn)，有72間機房、10間庫房、15間工務房、32間宿舍、3間鍋爐房。興華紡紗廠主要產(chǎn)品是16支棉紗，生產(chǎn)工藝分為前紗和后紗兩個環(huán)節(jié)，前紗包括清花、拉并和粗紗三個步驟，后•紗包括細紗、搖紗和成包三個步驟。工廠購置了拉條機、清花機、梳棉機、并條機和打包機等設備。工廠管理機構主要包括經(jīng)營股和工務股。經(jīng)營股負責經(jīng)營管理，設股長和副股長各一人，下轄會計、簿記員、出納練習和保管員各一人；經(jīng)營股還內設事務科，事務科有事務長、簿記員、事務員和公務員各一人，運輸員三人，炊事員十三人。工務股負責生產(chǎn)制造，設股長、副股長和工程師各一人。工務股下設紗廠、修理部、原動部和工賬房四個機構，紗廠按生產(chǎn)流程分為前紗和后紗兩個車間，每個車間都設有值班司賬、練習生兩人。修理部和原動部屬于輔助生產(chǎn)車間。修理部包括皮輥、土木、烘爐、白鐵和鉗工五個部分，原動部分為電臺和動力兩個部分，每個部分都有人數(shù)不等的機匠、見學和學徒。工賬房負責計算成本，有成本會計和練習生各一人。

三、太岳革命根據(jù)地興華紡紗廠成本核算

（一）成本計算方法

1942年1月，太行行署財政處頒布的《工廠會計規(guī)程》提到了成本計算的品種法。1943年，太行行署煙廠頒發(fā)的《煙廠會計參考資料》定義了成本計算的分步法和分批法，概括了成本計算的步驟。太行實業(yè)公司、太岳實業(yè)公司先后頒布了《成本會計參考資料》、《審會計制度》和《工廠規(guī)程——成本會計概要及實施細則》，這三部文獻屬于規(guī)定性文件，只簡單地對采礦業(yè)和煉鐵業(yè)的成本計算步驟作了規(guī)定，并未就成本計算方法進行介紹。1947年4月，太行行署第三專署頒發(fā)了《實用工業(yè)會計與成本計算》，不僅詳細地介紹了成本會計的原理、成本要素的構成，還總結出了四種成本計算法（個別成本計算法、綜合成本計算法、分組成本計算法、估計成本計算法）及其在不同行業(yè)中的應用。興華紡紗廠采用的是品種法與分步法相結合的成本計算法。首先，興華紡紗廠在管理上并沒有涉及到批別的問題，因此興華紡紗廠采用的并不是分批法。其次，興華紡紗廠只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，且工廠規(guī)模較小，所以很可能采用品種法。最后，紡紗屬于多步驟生產(chǎn)，雖然興華紡紗廠的原材料是一次性投入，也沒有資料顯示產(chǎn)品成本在各步驟之間的結轉，但是每個步驟的工資都是單獨計算的，并且在《月計表》中出現(xiàn)了“在制品”科目，說明興華紡紗廠存在產(chǎn)成品與在產(chǎn)品的分配問題。因此興華紡紗廠并不是單純地運用品種法，而是以品種法為主的品種法與分步法的結合。

（二）成本的計算及成本計算表

《實用工業(yè)會計與成本計算》對紡織業(yè)的成本計算步驟進行了總結：月初工務部門按生產(chǎn)計劃填制領料單把本月所用的材料領出，記工員設專門分戶賬逐日記錄工人勞動時間和勞動產(chǎn)品數(shù)量，并據(jù)此編制工資領發(fā)表。產(chǎn)成品完工后，工務部門要填制生產(chǎn)報告，統(tǒng)計成品數(shù)量。會計部門根據(jù)生產(chǎn)報告、材料領用匯總表、工資領發(fā)表和管理費計算表等編制成本計算表。1948年11月，興華紡紗廠的《每種成品成本計算表》將成本分為直接成本費和間接成本費。其中直接成本費包括原材料費及材料費、工資；間接成本費包括工人學習費、工具費、機器費、安裝費、管理費、修理費及開辦費。1948年12月，興華紡紗廠的《成本計算表》將成本分為生產(chǎn)直接費、生產(chǎn)間接費和一般間接費。其中生產(chǎn)直接費包括直接材料費和直接工資；生產(chǎn)間接費包括間接材料費、間接工資、攤折和其他費用；一般間接費包括管理費、開辦費、安裝費和經(jīng)營費。

（三）要素費用的歸集

興華紡紗廠的費用要素分為原料、工資、各項費用及攤折和一般間接費，成本項目包括生產(chǎn)直接費、生產(chǎn)間接費和一般間接費。

1.原料費用的歸集

1948年9月的《興華紡紗廠工作計劃》中重點強調要“清理財產(chǎn)，建立倉庫制度、材料領取手續(xù)”。《實用工業(yè)會計與成本計算》規(guī)定，材料的領取與退回要填制領料單和退料單，而且成本計算員要根據(jù)工務員報送的生產(chǎn)報告填制成本計算表?！冻杀居嬎惚怼分械脑戏譃樵牧虾筒牧蟽煞N。原材料即主要材料，記入生產(chǎn)直接費；材料即輔助材料，記入生產(chǎn)間接費。1948年11月，將原材料和材料都記入了直接成本費項目下的原料及材料項目。從1949年12月開始，才將原料（主要材料）及材料（輔助材料）分別在生產(chǎn)直接費與生產(chǎn)間接費之間進行區(qū)分。

2.工資費用的歸集

興華紡紗廠把“記工票”作為記載員工上下工情況的原始憑證。會計員按記工票逐日登記工資分布表，并按照工資領發(fā)表發(fā)放工資，成本計算員根據(jù)工資領發(fā)表登記成本計算表。1948年11月，工廠是將工資總額全額計入直接成本費中。從1948年12月開始將工資分為直接工資和間接工資兩類，分別計入生產(chǎn)直接費和生產(chǎn)間接費。直接工資主要核算紗廠工人的工資，設置清花部、拉并部、粗紗部、細紗部、搖紗部和成包部六個直接工資項目，每個項目又分為機匠（相當于師傅的角色）和學徒兩個工別，機匠的單位工資是學徒的二到三倍。間接工資核算修理部和原動部的工人工資，每個部門也設有機匠和學徒兩個工別，機匠的單位工資是學徒的二到三倍。

3.各項費用及攤折的歸集

各項費用及攤折屬于間接費，記入生產(chǎn)間接費。核算項目主要包括修繕費、各項攤折、工人醫(yī)藥費、工人學習費和社會保險金。1948年11月的各項費用及攤折中包含管理費、安裝費等一般間接費。1948年12月開始，各項費用及攤折將一般間接費從生產(chǎn)間接費中分離出來。1949年7月以后，為了更好地實施革命根據(jù)地的勞動保護政策，各項費用及攤折中又增加了“社會保險金”的內容。

4.一般間接費的歸集

《實用工業(yè)會計與成本計算》將“一般間接費”定義為，在廠礦經(jīng)營過程中開支的管理費、在流通過程中對外營業(yè)時所發(fā)生的各項營業(yè)費，以及房租、地租、利息等。興華紡紗廠的一般間接費主要包括管理費、安裝費、開辦費和經(jīng)營費。興華紡紗廠通過事務科的事務員編制《管理費計算表》來計算管理費，管理費的核算內容為：伙食（小米、麥子、油、鹽、豬肉、菜）、夜餐麥、津貼米、薪資米、年老優(yōu)待米、生理米、保育米、衛(wèi)生米、上學補助米、服裝費、醫(yī)藥費、書報費、招待費、特別費、出差費、購置費、修理費、公雜費（紙、毛鉛筆、燈油、雜支）、馬干費（車馬費、馬差、馬料、谷草、麥皮、掌韁）。興華紡紗廠的管理費不僅內容詳細，而且費用開支管理比較嚴格，在核算內容后還必須填列費用說明和審計科意見。從內容上看，管理費分為薪金福利、辦公費和運輸費三大部分。值得注意的是薪金福利中包含的年老優(yōu)待米、生理米、保育米、衛(wèi)生米、上學補助米和醫(yī)藥費等項目，是我黨戰(zhàn)爭時期勞動保護政策的具體體現(xiàn)。

（四）成本預算

紗廠工程師李茂軒在《關于紗廠今后的進行步驟（第二意見）》中提出了興華紡紗廠的預算方案，預算分為成本預算和資金預算兩部分。其中成本預算是先假定1948年10—12月每日出紗150斤、1949年1月以后各月每日出紗300斤，并以1948年9月份各項數(shù)據(jù)為基數(shù)，對每日用料、每月機油及其他材料、每月工資和每月雜支進行預算，然后估計出每月總開支。最后對每月產(chǎn)量、銷量和售價進行估計，從而估算出每月的利潤。資金預算則對未來經(jīng)營期間經(jīng)營資金的需求量做出了估計。1948年10月20日華北人民政府企業(yè)部部長黃敬批準了《關于紗廠今后的進行步驟（第二意見）》的方案，他在《關于太岳興華紡紗廠處理方案》中指出：上述成本預算未將股息及各種折舊計算在內，資金預算未對固定資產(chǎn)維修進行預算，要求對對上述預算做出相應補充。

（五）成本報表興華紡紗廠的報表

體系中包括了成本計算表、成本分析表和全年管理費統(tǒng)計表。成本計算表主要是計算產(chǎn)品成本的專用報表，歸集了生產(chǎn)直接費（直接材料費用+直接工資費用）、生產(chǎn)間接費（間接材料費用+間接工資費用+各項攤折等）和一般間接費（管理費+開辦費+安裝費+經(jīng)營費等），上述費用加總為產(chǎn)品總成本，然后除以當期產(chǎn)品數(shù)量計算出產(chǎn)品單位成本。成本分析表主要是對全年各月的成本及其構成進行詳細分析對比的專用報表。全年管理費用統(tǒng)計表是對比分析各月的管理費發(fā)生情況的報表。

四、對太岳革命根據(jù)地興華紡紗

廠成本核算的基本評價在極其艱苦的條件下，興華紡紗廠通過成本核算，極盡可能地控制費用、降低成本，努力用最少的消耗達到最大的產(chǎn)出，保證革命事業(yè)的物資供應，為解決太岳革命根據(jù)地軍民戰(zhàn)時物資需求做出了積極貢獻，在對敵經(jīng)濟斗爭中扮演了非常重要的角色。綜合研判，太岳革命根據(jù)地興華紡紗廠的成本核算具有以下特點。第一，成本核算理論是建立在馬克思主義勞動價值論的基礎之上，成本的組成基本符合馬克思的“C+V”成本理論，初步形成了具有中國特色的戰(zhàn)時馬克思主義成本核算理論體系。興華紡紗廠的成本由材料費、工資費和間接費用組成，其中材料費和間接費的一部分屬于“C”，工資費和間接費的另一部分屬于“V”，符合馬克思主義成本理論。第二，利用成本核算和初步的成本預算對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進行有效的管理，有計劃、有目的地控制費用發(fā)生，千方百計降低成本、提高經(jīng)濟效益，成本核算的目的比較明確。第三，按照費用性質和用途劃分費用要素和成本項目，初步實現(xiàn)了由傳統(tǒng)經(jīng)驗管理向科學管理的有序過渡。興華紡紗廠將費用劃分為材料、工人工資、各項費用及攤折和一般間接費，依據(jù)費用性質來歸集各項要素費用，按照費用用途將費用劃分為生產(chǎn)直接費、生產(chǎn)間接費和一般間接費等成本項目，按照成本項目來分類核算產(chǎn)品的成本，費用性質明確，成本項目清晰，為科學、準確地核算成本奠定了基礎。第四，建立了嚴謹?shù)膫}儲管理制度，嚴格出入庫、領退料手續(xù)，保證了集體財產(chǎn)物資的安全。興華紡紗廠設計了具有相互牽制功能的領料單、•退料單等原始憑證，實行了極其嚴格的出入庫管理制度，業(yè)務人員、倉庫管理人員和財務人員相互牽制，手續(xù)完備，有效地控制材料耗用，節(jié)約了物資，保護了財產(chǎn)。第五，建立了嚴格的勞動核算和管理制度，實行計時工資制度，初步實現(xiàn)了馬克思主義的“按勞分配”原則。興華紡紗廠實行工時記錄和計算人工成本，嚴格勞動統(tǒng)計，科學確定工資標準，對工人使用記工票來登記工作時間，人工成本按部門歸集，再分配給產(chǎn)品，以便控制和正確計算人工成本。第六，初步建立起了完整的成本報表體系。興華紡紗廠的報表體系包括月報表、年終決算表。月報表包括月計表、累計表、成本計算表、營業(yè)情況報告表、現(xiàn)金庫存表，年終決算表包括損益計算表、資產(chǎn)負債表、負債余額表、資產(chǎn)余額表、現(xiàn)金庫存表、物價財產(chǎn)目錄、年終成本計算表、全年營業(yè)概況表、成本分析表、全年管理費統(tǒng)計表。其中屬于成本報表的包括成本計算表、成本分析表和全年管理費統(tǒng)計表，初步形成了完整的成本報表體系。第七，充分體現(xiàn)了“以人為本”的勞動保護思想。興華紡紗廠的財務制度規(guī)定，在勞動強度上對成年工人和年老工人實行區(qū)別對待，對經(jīng)期、孕期和產(chǎn)期的勞動婦女實行積極的保護性政策。這些政策的實施，體現(xiàn)了我黨一貫的“以人為本”思想。當然，由于歷史的局限性，興華紡紗廠的成本核算還是有很多不足。第一，興華紡紗廠的成本核算方法還比較簡單，成本核算在實務中的應用滯后于當時成本核算理論的發(fā)展；第二，興華紡紗廠的成本預算項目劃分比較簡單，還沒有形成系統(tǒng)的成本預算體系，在成本核算的過程中沒有發(fā)揮成本預算的事前控制作用，也未運用成本預算對成本核算進行考評；第三，興華紡紗廠所建立的成本報表體系還不夠系統(tǒng)全面，僅僅是對各月的數(shù)據(jù)進行了簡單的羅列對比，并沒有對數(shù)據(jù)加以深入地分析研判。第四，由于戰(zhàn)爭時期的不確定性因素較多，所以成本核算資料的連續(xù)性和完整性方面有所不足。第五，由于戰(zhàn)爭時期環(huán)境的特殊性，根據(jù)地的各種專業(yè)人才嚴重不足。為了解決會計專業(yè)人才短缺問題，根據(jù)地普遍的做法是對稍有文化基礎的工農(nóng)子弟政治審查合格后經(jīng)過簡單培訓就安排上崗從業(yè)，因此，會計人員的總體素質相對較低，具有較高素質的專業(yè)會計人員寥寥無幾?？傊栏锩鶕?jù)地興華紡紗廠成本核算的經(jīng)驗告訴我們，革命戰(zhàn)爭既表現(xiàn)為戰(zhàn)火紛飛的戰(zhàn)場上的軍事較量，也反映在沒有硝煙的經(jīng)濟領域經(jīng)濟實力角逐。革命戰(zhàn)爭離不開革命經(jīng)濟，革命經(jīng)濟是革命戰(zhàn)爭的基本保障。發(fā)展革命經(jīng)濟，就是要開源節(jié)流，提高效益。開源就是努力發(fā)展生產(chǎn)，節(jié)流就是節(jié)約費用、節(jié)省開支、降低成本。成本核算是發(fā)展經(jīng)濟、開源節(jié)流的重要管理手段，革命戰(zhàn)爭時期如此，社會主義現(xiàn)代化建設時期也如此。

作者:趙麗生 何其聰 楊郁娟 單位:山西省財政稅務?？茖W校