導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇兩稅法的征稅形式，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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【關(guān)鍵詞】流水作業(yè)法；流水作業(yè)；工程

1 流水施工的意義

在傳統(tǒng)的工程施工時(shí)，最大的問(wèn)題之一就是平行作業(yè)法資源高度的集中，沒(méi)有辦法有效的利用資源進(jìn)行建設(shè)，而流水作業(yè)法的出現(xiàn)正是解決這一問(wèn)題的有效方法。流水作業(yè)法能有效的利用時(shí)間和資源，能保證施工的連續(xù)和均衡性，還能保證施工過(guò)程中的材料可以均衡的使用，有效的消除了不同的施工隊(duì)伍的施工間歇，因此可以適當(dāng)?shù)目s短施工時(shí)間。據(jù)科學(xué)的統(tǒng)計(jì)，水流作業(yè)法～般可以縮短三分之一左右的工期。

2 流水作業(yè)程序介紹

2.1 確定順序。首先應(yīng)確定流水線中所包含的工序及其施工順序。然后計(jì)算各工序的工程量，工程量計(jì)算要準(zhǔn)確，以確定作業(yè)時(shí)間。

2.2 劃分施工段。劃分施工工段的目的在于保證不同工種能在不同工作面上同時(shí)工作，為流水作業(yè)創(chuàng)造條件。劃分施工段時(shí)，首先要保證工程質(zhì)量。段與段的交接處最好在建筑物的自然界限，如伸縮縫、沉降縫上。

2.3 段數(shù)要求。施工段數(shù)目應(yīng)滿足流水作業(yè)組織的要求，即施工段數(shù)目應(yīng)大于或等于流水線中所包含的工序(施工隊(duì)組)數(shù)目。

2.4 工段大小。施工段的大小應(yīng)盡可能與主要機(jī)械的使用效率相適應(yīng)。

2.5 分工原則。按專(zhuān)業(yè)分工的原則組成各工序的專(zhuān)業(yè)施工隊(duì)組。一般每個(gè)施工隊(duì)組的人數(shù)，應(yīng)根據(jù)最小施工段的工作面情況，保證每一個(gè)工人至少能夠占有為充分發(fā)揮其勞動(dòng)效率所必須的最小工作面，同時(shí)隊(duì)組人數(shù)還應(yīng)滿足合理勞動(dòng)組織要求，否則勞動(dòng)效率會(huì)降低。

2.6 確定每段作業(yè)時(shí)間。確定相應(yīng)的作業(yè)時(shí)間并組織連續(xù)施工。隊(duì)組人數(shù)確定后，就可以分別計(jì)算各施工隊(duì)組依次在每段的作業(yè)時(shí)間。即流水節(jié)拍。為避免施工隊(duì)組的轉(zhuǎn)移耽誤時(shí)間，流水節(jié)拍最好等于半班或其倍數(shù)。流水節(jié)拍確定后，就可把各施工段的施工時(shí)間依次排列起來(lái)，使其連續(xù)完成各段的工作。

2.7 采用數(shù)列法計(jì)算流水步距。組織各隊(duì)先后插入施工，形成施工流水線。即把它們合理的搭接起來(lái)，使各專(zhuān)業(yè)隊(duì)組先后插入平行的連續(xù)施工，組成一條流水線。合理搭接，首先就要做到各隊(duì)組都有必要的工作面，各在一個(gè)不同的施工段上工作：其次是保證流水線中各隊(duì)組都能連續(xù)施工，第三，能充分利用工作面，使后一施工隊(duì)組能盡旱插入施工，合理縮短工期。最后，流水步距計(jì)算法比較簡(jiǎn)單的是潘特考夫斯基法，該法沒(méi)有計(jì)算公式，它的文字表達(dá)式為：累加數(shù)列錯(cuò)位相減取其最大差。把各條流水線搭接起來(lái)，編制整個(gè)工程的綜合施工進(jìn)度計(jì)劃，使單位二程在施工總進(jìn)度計(jì)劃和合同工期指導(dǎo)下，在規(guī)定的期限內(nèi)有條不紊地完成擬建的施工任務(wù)。

3 流水施工作業(yè)法的分類(lèi)及分級(jí)管理

流水施工作業(yè)法可分為有節(jié)奏流水和無(wú)節(jié)奏流水兩大類(lèi)。其中有節(jié)奏流水又分為等節(jié)奏流水和異節(jié)奏流水。根據(jù)流水施工組織的范圍劃分，流水施工通常按照下列層次進(jìn)行分級(jí)管理：

3.1 分項(xiàng)工程流水施工

分項(xiàng)工程流水施工也稱(chēng)為細(xì)部流水施工。它是在一個(gè)專(zhuān)業(yè)工種內(nèi)部組織起來(lái)的流水施工。在項(xiàng)目施工進(jìn)度計(jì)劃表上，它是一條標(biāo)有施工段或作業(yè)隊(duì)編號(hào)的水平進(jìn)度指示線段或斜向進(jìn)度指示線段。根據(jù)工程類(lèi)別和核算單元共劃分了若干個(gè)分項(xiàng)工程，每個(gè)分項(xiàng)工程均按照類(lèi)別進(jìn)行分類(lèi)組織流水施工作業(yè)。其中同類(lèi)別同工程量的分項(xiàng)工程（如樁基、承臺(tái)、空心梁板預(yù)制等分別為同類(lèi)別、同工程量分項(xiàng)工程），按照有節(jié)奏流水進(jìn)行組織；而同類(lèi)別不同工程量的分項(xiàng)工程（如不同高度墩柱），則按照異節(jié)奏流水進(jìn)行組織。

3.2 分部工程流水施工

分部工程流水施工也稱(chēng)為專(zhuān)業(yè)流水施工。它是在一個(gè)分部工程內(nèi)部、各分項(xiàng)工程之間組織起來(lái)的流水施工。在項(xiàng)目施工進(jìn)度計(jì)劃表上，它由一組標(biāo)有施工段或作業(yè)隊(duì)編號(hào)的水平進(jìn)度指示線段或斜向進(jìn)度指示線段來(lái)表示。在此基礎(chǔ)上又分別根據(jù)各核算單元的實(shí)際情況劃分出更細(xì)的分部工程。如空心梁板預(yù)制單元就再次劃分為東岸引橋和西岸引橋兩個(gè)二級(jí)分部工程。

3.3 單位工程流水施工

單位工程流水施工也稱(chēng)為綜合流水施工。它是在一個(gè)單位工程內(nèi)部、各分部工程之間組織起來(lái)的流水施工，在項(xiàng)目施工進(jìn)度計(jì)劃表上，它是若干組分部工程的進(jìn)度指示線段，并由此構(gòu)成一張單位工程施工進(jìn)度計(jì)劃。

3.4 群體工程流水施工

群體工程流水施工亦稱(chēng)為大流水施工。它是在若干單位工程之間組織起來(lái)的流水施工。反映在項(xiàng)目施工進(jìn)度計(jì)劃上，是一張項(xiàng)目施工總進(jìn)度計(jì)劃。所有這些單位工程都是相互交叉和關(guān)聯(lián)的；在施工過(guò)程中必須均衡組織生產(chǎn)才能實(shí)現(xiàn)各專(zhuān)業(yè)單位工程的同步均衡進(jìn)展，否則將相互形成制約和干擾。在施工前期應(yīng)充分考慮各單位工程和工序的銜接；編制總體施工進(jìn)度計(jì)劃網(wǎng)絡(luò)圖和總體施工進(jìn)度計(jì)劃?rùn)M道圖。并在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步細(xì)化編制了各單位工程的進(jìn)度計(jì)劃時(shí)標(biāo)網(wǎng)絡(luò)圖和各節(jié)點(diǎn)計(jì)劃?rùn)M道圖。

4 流水作業(yè)法在大型綜合市政道路橋梁工程中的具體應(yīng)用

通過(guò)分析可以知道．目前對(duì)于市政道路橋梁等工程的施工一般都有三種方法可以選擇。就是順序作業(yè)法、平行作業(yè)法和流水作業(yè)法。而流水作業(yè)法作為最新興起的一種施工方法．是一種優(yōu)化的施工方式。流水作業(yè)不僅能保證工程的質(zhì)量，同時(shí)還能有效的控制工程的施工時(shí)間，以達(dá)到降低施工成本的作用。而在對(duì)于橋梁工程進(jìn)行流水作業(yè)施工時(shí)，最大的難題就是選擇一個(gè)總工期最短的施工段的次序。

通過(guò)研究流水作業(yè)法的概念我們知道，大型綜合市政道路橋梁工程中如果采用流水作業(yè)法，就必須將要建設(shè)的大型工程劃分為幾個(gè)施工段，按照相應(yīng)的施工過(guò)程去組織相關(guān)專(zhuān)業(yè)的施工人員或隊(duì)伍，不同的施工人員或隊(duì)伍按照事先設(shè)定好的施工順序完成自己在工程施工中的任務(wù)，這樣就保證了所要建設(shè)的工程在施工過(guò)程中可以有節(jié)奏的、連續(xù)的進(jìn)行。而大型綜合市政道路橋梁工程流水作業(yè)法的表現(xiàn)形式就是施工的對(duì)象固定，而施工的人員或隊(duì)伍是流動(dòng)的，這與工廠中的流水作業(yè)是相反的。在大型綜合市政道路橋梁工程施工采用流水作業(yè)法時(shí)，同其他的作業(yè)法一樣，也應(yīng)該先對(duì)要施工的地點(diǎn)進(jìn)行測(cè)量，以便更好進(jìn)行施工，然后可以按照橋梁工程施工過(guò)程先把工程分為具體的施工階段和施工項(xiàng)，然后按照所劃分的施工項(xiàng)組建相應(yīng)的施工隊(duì)伍進(jìn)行施工。例如：可以先開(kāi)始橋梁的軟路基處理和雨水涵工程的施工，同時(shí)開(kāi)始橋梁污水管道的施工，其中的雨水管道施工和相應(yīng)的污水管道施工就是流水作業(yè)。在污水和雨水工程施工完成后，進(jìn)行各種管道和電線等的預(yù)埋，然后采用流水作業(yè)法開(kāi)始對(duì)道路的下基層、基層、和路面層、水管設(shè)施、電力設(shè)施同時(shí)進(jìn)行施工，其中路面應(yīng)該最先完工然后是水管設(shè)施和電力設(shè)施，在路面和所有的管線完成施工后，就可以開(kāi)始人行道和道牙的施工，而人行道和道牙施工完成，整個(gè)工程就基本完成了，一些衛(wèi)生等收尾工作完成后就可以等待驗(yàn)收了。

以上的過(guò)程就是流水作業(yè)法在大型綜合市政道路橋梁工程中的一個(gè)具體的應(yīng)用步驟，通過(guò)該過(guò)程可以看出，流水作業(yè)法在時(shí)間上有很大的改進(jìn)，通過(guò)此方法可以節(jié)省很多的施工時(shí)間。

結(jié)束語(yǔ)：

質(zhì)量控制、進(jìn)度控制、成本控制是工程建設(shè)的三大控制，是決定工程建設(shè)的依據(jù)；它們既相互促進(jìn)，又相互制約；合理的施工組織是解決三者制約矛盾的要害。流水施工是綜合平行施工和順序施工優(yōu)劣互補(bǔ)的原則，它可以對(duì)施中的人力、物力、時(shí)間和空間、技術(shù)和組織等各方面作全面而經(jīng)濟(jì)合理的安排，以保證施工目標(biāo)全面實(shí)現(xiàn)。

參考文獻(xiàn)

[1]羅文鵬.市政工程路橋施工中的混凝土施工工藝[J].2010(26).

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關(guān)鍵詞：中國(guó)古代；財(cái)稅；奴隸社會(huì)

中圖分類(lèi)號(hào)：F129 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2012）27-0284-02

中國(guó)財(cái)稅制度源遠(yuǎn)流長(zhǎng)，在古代社會(huì)發(fā)展進(jìn)程中，經(jīng)歷了一系列變化，中國(guó)歷史上稅收有許多名稱(chēng)，如貢、助、徹、賦、稅、租、捐、課、調(diào)、役、銀、錢(qián)等，其中使用范圍較廣的是貢、賦、租、稅、捐幾種。奴隸社會(huì)一般稱(chēng)貢、助、徹；封建社會(huì)用租、調(diào)、賦、稅；在當(dāng)代社會(huì)則用稅。

1.奴隸社會(huì)的財(cái)稅

稅收的產(chǎn)生與發(fā)展離不開(kāi)國(guó)家的產(chǎn)生。夏、商、周三代是中國(guó)財(cái)政的初建時(shí)期,三代奴隸制社會(huì)財(cái)政,是中國(guó)財(cái)政的早期形態(tài)，那時(shí)的財(cái)政,還處在不完善的階段，正是由于其商品貨幣經(jīng)濟(jì)很不發(fā)達(dá)，國(guó)家只能采用簡(jiǎn)單的對(duì)人或?qū)ξ镎n征的直接稅。夏、商、周的稅收的主要特點(diǎn)是貢賦不分，租稅合一，以土地稅為主，稅收制度較現(xiàn)在相比極其簡(jiǎn)單?！睹献印をv文公》中有記載：“夏后氏五十而貢，殷人七十而助，周人百畝而徹，其實(shí)皆什一也?！?因此說(shuō)，奴隸制社會(huì)孕育了中國(guó)稅法的原始形式：貢、助、徹。

2.春秋以至秦漢的財(cái)稅

春秋時(shí)期軍賦的出現(xiàn)給中國(guó)封建社會(huì)帶來(lái)重大影響，以至成為中國(guó)封建社會(huì)長(zhǎng)期沿用的賦役制度?！百x”字左貝右武，具有征收軍需物資的意義。西周時(shí)期，國(guó)人只服兵役，不需繳納車(chē)馬兵等軍需費(fèi)用，至春秋戰(zhàn)國(guó)時(shí)期，隨這土地制度的演變，各國(guó)在改革稅制的同時(shí)，以征調(diào)軍需為內(nèi)容的“賦”制度也先后出現(xiàn)了，如鄭國(guó)的“丘作賦”，楚國(guó)的“量入修賦”等。其征收辦法由按畝征收，進(jìn)而分配到戶(hù)，按人丁征收。更值得一提的是早在秦漢時(shí)期便產(chǎn)生的上計(jì)制度，上計(jì)制度相當(dāng)于今天的財(cái)政預(yù)算，決算制度。只是范圍大小有別，按照當(dāng)時(shí)規(guī)定，各地方（諸侯國(guó)）和中央各部門(mén)長(zhǎng)官，必須把來(lái)年土地開(kāi)墾，賦稅收支等預(yù)計(jì)數(shù)，寫(xiě)在木質(zhì)的券上，送于天子，天子將券剖為兩部分，自己保留右券，分給臣下左券，年終，臣下再報(bào)送“計(jì)書(shū)”。

3.唐宋時(shí)期的財(cái)稅

中唐以前，租庸調(diào)制即田租，身庸和戶(hù)調(diào)，這是唐朝前期人們負(fù)擔(dān)的主要賦稅，也是國(guó)家財(cái)政收入的主要來(lái)源。然而，隨著歷史的發(fā)展，唐王朝社會(huì)的政治、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)決定了未來(lái)國(guó)家稅收政策的必然改變。中唐均田制的崩潰引起了租庸調(diào)稅收的瓦解，是國(guó)家稅收變革的根本原因。為了彌補(bǔ)因政府控制戶(hù)口減少，造成國(guó)家財(cái)政透支的現(xiàn)象，國(guó)家逐漸推行以財(cái)產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)的戶(hù)稅、地稅作為政府賦稅的主要來(lái)源。公元780年，在宰相楊炎的建議下，唐政府正式推行兩稅法，其指導(dǎo)思想是“量出為入”《舊唐書(shū)·楊炎傳》記載：“凡百役之費(fèi)，一錢(qián)至斂，先度其數(shù)而賦于人，量出以制入?！逼涫歉鶕?jù)國(guó)家財(cái)政支出數(shù)，匡算財(cái)政收入總額，在分?jǐn)偨o各地，向民戶(hù)征收。自此之后，按丁而稅在法令上被廢除了，戶(hù)稅和地稅便成了政府征收稅賦的主要形式。后來(lái)，隨著戶(hù)稅逐漸攤?cè)胩锂€中，國(guó)家把雜稅、人丁稅也逐漸攤?cè)肓颂锂€中。

五代十國(guó)繼續(xù)了中唐以來(lái)的兩稅法，但由于群雄割據(jù)，相互征戰(zhàn)，導(dǎo)致土地荒蕪，人口銳減，為了增加財(cái)政收入，各國(guó)不得不用附加預(yù)征等手段增加稅收，從而導(dǎo)致雜稅泛濫，兩稅法為之蛻變。

宋朝經(jīng)濟(jì)相較之唐朝有過(guò)而無(wú)不及，北宋畫(huà)家張澤瑞的《清明上河圖》形象的表現(xiàn)了當(dāng)時(shí)的繁華程度，宋朝的間接稅（商品稅）征收幾乎于田畝稅持平。傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)稅在國(guó)家財(cái)政中逐漸退居次席，改變了中國(guó)古代封建社會(huì)一直以傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)稅作為國(guó)家主要稅入的單一狀況，這是中國(guó)古代國(guó)家賦稅結(jié)構(gòu)變化的一個(gè)新氣象。

4.元代的財(cái)稅

元代的賦稅征收廣泛采用名為“撲買(mǎi)”的商包制，即政府將某項(xiàng)稅收向社會(huì)發(fā)包，商人通過(guò)競(jìng)爭(zhēng)中標(biāo)，并一次性繳足所承諾的稅款，中標(biāo)者再以較高數(shù)額向納稅戶(hù)征收稅款，其差額即為承包商的利潤(rùn)，這種賦稅征收方法省卻了稅務(wù)征收人員，成為元代普遍推行，作為主要征稅手段。

5.明末清初的財(cái)稅

明初，明政府編造了黃冊(cè)，對(duì)每轄區(qū)民戶(hù)情況層層登記造冊(cè)，最后匯總于戶(hù)部的戶(hù)口總冊(cè)，它是政府征收賦役的根據(jù)。明初是以“良民治良民”的稅收征管制度，即在各州縣設(shè)置的有糧長(zhǎng)負(fù)責(zé)征解稅糧的制度，隨后的一條鞭法推行使糧長(zhǎng)制名存實(shí)亡。一條鞭以各州縣田賦、各項(xiàng)雜款、均徭、力差、銀差、里甲等編合為一，通計(jì)一省稅賦，通派一省徭役，官收官解，除秋糧外，一律改收銀兩，計(jì)畝折納，總為一條以征稅。

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關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；兩稅合并；影響

中圖分類(lèi)號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2008）15-0018-02

2007年3月16日，十屆人大五次會(huì)議通過(guò)了醞釀已久的企業(yè)所得稅法，并于2008年1月1日起施行。這是中國(guó)經(jīng)濟(jì)走向成熟的標(biāo)志性事件，至此，內(nèi)外資企業(yè)終于在納稅方面站在了同一起跑線上，面臨公平競(jìng)爭(zhēng)的經(jīng)濟(jì)大環(huán)境。

一、兩稅合并的必要性

改革開(kāi)放初期，為了吸引外資發(fā)展經(jīng)濟(jì)，特制定了《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅》，給予外資在納稅方面很大的優(yōu)惠，即“超國(guó)民”待遇，實(shí)踐證明，這些舉措在特定的經(jīng)濟(jì)時(shí)期發(fā)揮了重要作用，收到了很好的成效。截至2006年底，全國(guó)累計(jì)批準(zhǔn)外資企業(yè)59.4萬(wàn)戶(hù)，實(shí)際利用外資6 919億美元。2006年，外資企業(yè)繳納各類(lèi)稅款7 950億元，占全國(guó)稅收總量的21.12%。

兩稅合并前，內(nèi)外資企業(yè)所得稅法在執(zhí)行中也暴露了一些問(wèn)題，亟待新的立法出臺(tái)，以適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)。

一是內(nèi)外資企業(yè)稅法差異較大，造成內(nèi)外資企業(yè)稅負(fù)不公。兩稅合并之前，稅法在稅收優(yōu)惠、稅率、稅前扣除方面存在比較大的差異，外資企業(yè)的“超國(guó)民”身份很明顯，導(dǎo)致內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)較重，缺乏競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，根據(jù)全國(guó)企業(yè)所得稅稅源調(diào)查資料測(cè)算，內(nèi)資企業(yè)實(shí)際稅負(fù)為25%左右，外資企業(yè)平均實(shí)際稅負(fù)為15%左右，內(nèi)資企業(yè)高出外資企業(yè)近10個(gè)百分點(diǎn)，僅在稅率適用方面就有了明顯的差異，所以?xún)?nèi)資企業(yè)和社會(huì)有關(guān)方面要求統(tǒng)一稅收政策，公平稅負(fù)的愿望很強(qiáng)烈。

二是兩稅合并之前，所得稅優(yōu)惠政策不完善，致使有些企業(yè)有機(jī)可乘，鉆政策的空子，造成國(guó)家稅款的流失。例如，一些內(nèi)資企業(yè)采取將資金轉(zhuǎn)移到境外再投資境內(nèi)，享受外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠，不但造成稅款流失，而且人為地?cái)U(kuò)大了外匯供給增加人民幣升值壓力等負(fù)面影響。

三是兩稅并行的十幾年來(lái)，中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)情況不斷地發(fā)生變化，針對(duì)新情況曾經(jīng)以部門(mén)規(guī)范性文件的許多重要的稅收政策，需要及時(shí)整理出來(lái)，以法律的形式加以完善。

為了解決所得稅制度執(zhí)行中出現(xiàn)的上述問(wèn)題，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅是很有必要的，這一改革舉措，有利于為各類(lèi)企業(yè)創(chuàng)造一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的稅收法制環(huán)境，有利于企業(yè)尤其是內(nèi)資企業(yè)健康、快速發(fā)展，盡快地融入全球經(jīng)濟(jì)一體化的大格局中。

二、兩稅合并前后的差異分析

（一）納稅義務(wù)人的調(diào)整

原內(nèi)資企業(yè)所得稅將納稅義務(wù)人規(guī)定為實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或組織，而新稅法規(guī)定為企業(yè)和其他取得收入的組織，很明顯擴(kuò)大了納稅義務(wù)人的范圍，這與新稅法實(shí)行法人所得稅是一致的，符合“簡(jiǎn)稅制，寬稅基，低稅率，嚴(yán)征管”的稅制改革原則[1]。

（二）合并前后的稅率差別

原內(nèi)資企業(yè)所得稅適用33%的所得稅稅率，同時(shí)對(duì)于小型企業(yè)又規(guī)定了27%和18%兩檔低稅率。外資企業(yè)所得稅按30%征收企業(yè)所得稅，另外征收3%的地方所得稅，但是由于“兩免三減半”政策的存在以及大量稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施，外資企業(yè)實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)率遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于33%，平均水平為15%左右。兩稅合并后將稅率統(tǒng)一規(guī)定為25%，對(duì)小型微利企業(yè)實(shí)行20%的優(yōu)惠稅率，對(duì)國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高薪技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的優(yōu)惠稅率[1]。

（三）稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的差別[1]

兩稅合并前，稅法規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)實(shí)行計(jì)稅工資制，外資企業(yè)按實(shí)際發(fā)放工資全額扣除，以工資總額為計(jì)提基數(shù)的工資附加費(fèi)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)也實(shí)施類(lèi)似的辦法。

合并前，內(nèi)資企業(yè)用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年度應(yīng)納稅所得額3%以?xún)?nèi)的部分準(zhǔn)予稅前扣除，另外對(duì)于特定企業(yè)，規(guī)定了1.5%和10%的標(biāo)準(zhǔn)。而外資企業(yè)用于中國(guó)國(guó)內(nèi)的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，可以全額稅前扣除。

兩稅合并前，內(nèi)外資企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)都實(shí)行按比例限額扣除，即銷(xiāo)售收入凈額在1 500萬(wàn)元（含1 500萬(wàn)元）以下的，稅前扣除比例為銷(xiāo)售凈額的0.5%，超過(guò)1 500萬(wàn)元的，限額比例為0.3%；另外對(duì)于外資企業(yè)的業(yè)務(wù)收入總額在500萬(wàn)元以下的，限額比例為1%，超過(guò)500萬(wàn)元的部分，不超過(guò)該部分業(yè)務(wù)收入總額的0.5%。

廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)：合并前，內(nèi)資企業(yè)的廣告費(fèi)支出按銷(xiāo)售收入的2%扣除，對(duì)一些特定行業(yè)按8%的比例限額扣除，制藥企業(yè)可在25%的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除，內(nèi)資企業(yè)的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入0.5%的比例內(nèi)可以扣除；對(duì)外資企業(yè)而言，無(wú)論是廣告費(fèi)，還是業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，稅前扣除則沒(méi)有比例方面的限制性規(guī)定。

賬準(zhǔn)備的稅前扣除比壞例內(nèi)外資企業(yè)也有很大的差別，內(nèi)資企業(yè)的稅前扣除限額為應(yīng)收賬款余額的0.5%，而外資企業(yè)一般不超過(guò)年末應(yīng)收賬款余額的3%。

兩稅合并后，稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有了很大的變化，總體來(lái)說(shuō)是內(nèi)資企業(yè)向外資企業(yè)靠攏，新稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以?xún)?nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

（四）合并前后稅收優(yōu)惠差異[1]

內(nèi)資企業(yè)的稅收優(yōu)惠主要體現(xiàn)在行業(yè)優(yōu)惠方面，如高新技術(shù)企業(yè)適用15%的稅率，新辦鼓勵(lì)類(lèi)的第三產(chǎn)業(yè)可以免征所得稅一年至二年，廢物利用、綜合利用等環(huán)保方面的企業(yè)可以在五年內(nèi)減征或免征所得稅，另外對(duì)于“勞服、福利”性質(zhì)的企業(yè)，民族自治地方的企業(yè)有不同程度的減稅或免稅。

外資企業(yè)的稅收優(yōu)惠面比較廣，如對(duì)于特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)、高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)、西部地區(qū)等的區(qū)域性?xún)?yōu)惠，對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)、從事基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資的企業(yè)、金融企業(yè)等的行業(yè)性?xún)?yōu)惠 ，對(duì)于外資企業(yè)利用稅后利潤(rùn)再投資的優(yōu)惠，即再投資優(yōu)惠。對(duì)一些規(guī)定優(yōu)惠年限的，時(shí)間相對(duì)也較長(zhǎng)，如“兩免三減半，五免五減半”。

新稅法的稅收優(yōu)惠以“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”，并兼顧公益事業(yè)和照顧弱勢(shì)群體。主要內(nèi)容為：一是對(duì)符合條件的小型微利企業(yè)實(shí)行20%的優(yōu)惠稅率，對(duì)國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的優(yōu)惠稅率，擴(kuò)大對(duì)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠，以及企業(yè)投資于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等方面的稅收優(yōu)惠。二是保留對(duì)農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資的稅收優(yōu)惠政策。三是對(duì)勞服企業(yè)、福利企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)的直接減免稅政策采取替代性?xún)?yōu)惠政策。四是在經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)，以及國(guó)務(wù)院已規(guī)定執(zhí)行上述地區(qū)特殊政策的上海浦東新區(qū)內(nèi)新設(shè)立的國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，可以享受過(guò)渡性?xún)?yōu)惠；繼續(xù)執(zhí)行國(guó)家已確定的西部大開(kāi)發(fā)地區(qū)的鼓勵(lì)類(lèi)企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策。五是取消了生產(chǎn)性外資企業(yè)定期減免稅優(yōu)惠政策，以及產(chǎn)品主要出口的外資企業(yè)減半征稅優(yōu)惠政策等。另外增加了“企業(yè)從事環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目的所得”和“企業(yè)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得”可以享受減免稅優(yōu)惠等方面的內(nèi)容。

三、兩稅合并對(duì)內(nèi)外資企業(yè)的影響

這次合并對(duì)于內(nèi)外資企業(yè)的影響主要體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）企業(yè)所得稅稅率統(tǒng)一調(diào)整為25%，對(duì)內(nèi)資企業(yè)來(lái)說(shuō)無(wú)疑是一大利好，由此節(jié)省的應(yīng)納稅所得額8%的現(xiàn)金流，在一定程度上緩解了企業(yè)普遍存在的現(xiàn)金短缺的壓力，企業(yè)可以充分利用這部分現(xiàn)金，擴(kuò)大投資規(guī)模，獲取更大利潤(rùn)，或者增加研發(fā)支出，享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠，實(shí)現(xiàn)技術(shù)創(chuàng)新。而對(duì)于那些稅負(fù)可能加大的企業(yè)，尤其是外資企業(yè)來(lái)說(shuō)，近期也不會(huì)面對(duì)稅負(fù)加大的壓力，應(yīng)該充分利用五年的稅收優(yōu)惠過(guò)渡期，調(diào)整經(jīng)營(yíng)策略，充分發(fā)揮技術(shù)優(yōu)勢(shì)，進(jìn)一步加大科研投入，提高市場(chǎng)開(kāi)發(fā)能力，占領(lǐng)更大的市場(chǎng)，以適應(yīng)稅制改革帶來(lái)的挑戰(zhàn)，以此為契機(jī)，提升企業(yè)的整體競(jìng)爭(zhēng)力[2]。

對(duì)于外資企業(yè)來(lái)說(shuō)，25%的所得稅稅率雖然有所上升，但從全球范圍來(lái)看，仍舊具有競(jìng)爭(zhēng)力。據(jù)統(tǒng)計(jì)，全世界159個(gè)實(shí)行所得稅的國(guó)家（地區(qū)），平均稅率為28.6%，中國(guó)周邊18個(gè)國(guó)家（地區(qū)）的平均稅率為26.7%，由此可見(jiàn)，25%的稅率外資企業(yè)是可以接受的，不會(huì)影響外資的進(jìn)入。能否繼續(xù)吸引外資，稅收政策并不是決定性的因素，外資更看中的一是中國(guó)的政治穩(wěn)定，政策法律是否健全并具有連續(xù)性，二是中國(guó)廣闊的市場(chǎng)：包括勞動(dòng)力市場(chǎng)和消費(fèi)市場(chǎng)，以及豐富的資源，三是政府部門(mén)的服務(wù)意識(shí)和服務(wù)水平，以及完善的配套設(shè)施，這些因素中國(guó)政府一直在努力做并逐步完善，而且在很大程度上也得到了外資的認(rèn)可。

（二） 稅前據(jù)實(shí)扣除，直接減少了內(nèi)資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，內(nèi)資企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力明顯增強(qiáng)。稅前據(jù)實(shí)扣除對(duì)內(nèi)資企業(yè)來(lái)說(shuō)是除稅率之外又一大亮點(diǎn)，尤其是工資的據(jù)實(shí)扣除，企業(yè)節(jié)約了納稅成本是顯而易見(jiàn)的，另外重要的一點(diǎn)是，企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)在某種程度來(lái)說(shuō)就是人才的競(jìng)爭(zhēng)，現(xiàn)在內(nèi)資企業(yè)可以大大方方地站出來(lái)招聘所需要的各類(lèi)人才，一改往日因?yàn)槟抑行邼蛳拗铺?，吸引不?lái)或者留不住所需要的高級(jí)人才，這樣人力資源可以更合理地流動(dòng)、分配，促進(jìn)了人力資源市場(chǎng)的規(guī)范、健康發(fā)展

（三）新稅法規(guī)定，企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，可以在稅前加計(jì)扣除，這一措施，鼓勵(lì)企業(yè)加大研發(fā)力度，加大科研支出，有助于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新，有助于企業(yè)取得技術(shù)創(chuàng)新的成果，有助于企業(yè)產(chǎn)品升級(jí)換代，提高產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力，或者對(duì)于那些提供技術(shù)服務(wù)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，可以加快技術(shù)更新，為企業(yè)發(fā)展提供科研后勁[2]。

（四）稅收優(yōu)惠以“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”，并兼顧公益事業(yè)和照顧弱勢(shì)群體。這些優(yōu)惠措施是充分適應(yīng)新的社會(huì)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的，高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展得到鼓勵(lì)，對(duì)于節(jié)能、環(huán)保企業(yè)的優(yōu)惠表明了國(guó)家在強(qiáng)調(diào)發(fā)展經(jīng)濟(jì)的同時(shí)，也充分地重視社會(huì)的全面進(jìn)步。同時(shí)，為照顧民族自治地區(qū)的發(fā)展，對(duì)這些地區(qū)的企業(yè)也給予了相應(yīng)的所得稅優(yōu)惠。在這些優(yōu)惠政策的導(dǎo)向作用下，企業(yè)會(huì)充分發(fā)揮技術(shù)、資源優(yōu)勢(shì)，將資金投向國(guó)家鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)中去。

總之，兩稅合并是中國(guó)稅制改革的一個(gè)重要里程碑，為各類(lèi)企業(yè)搭建了一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的平臺(tái)，將會(huì)促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)科學(xué)發(fā)展，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善，同時(shí)也標(biāo)志著中國(guó)經(jīng)濟(jì)同世界經(jīng)濟(jì)接軌又邁出了重要的一步。

參考文獻(xiàn)：

篇4

在我國(guó)，人們?cè)谶M(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)，如何安排其行為，稅收是作為一個(gè)非常重要的考慮因素。由于稅收廣泛而深入地存在著，而稅法本身具有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性和復(fù)雜性，不是一般人所易于理解的，為解決稅法在具體適用過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，稅法解釋層出不窮，紛繁復(fù)雜，但是不論從外國(guó)的司法實(shí)踐來(lái)說(shuō)，還是從我國(guó)的社會(huì)現(xiàn)實(shí)來(lái)看，在稅法上適用誠(chéng)信原則都有其必要性。這是防止稅收流失的行動(dòng)準(zhǔn)繩。下面從以下幾點(diǎn)談?wù)勛约旱囊稽c(diǎn)想法：

一、我國(guó)稅收流失的現(xiàn)狀

1.偷逃騙避稅現(xiàn)象尤為突出

(1)偷逃稅是稅收流失的最主要方式。我國(guó)的偷逃稅面相當(dāng)廣，據(jù)有關(guān)資料2002年報(bào)道，目前我國(guó)國(guó)有企業(yè)偷逃稅面為50%，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的偷逃稅面為60%，城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶(hù)和私營(yíng)企業(yè)的偷逃稅面為80%，外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的偷稅面為60%，個(gè)體的偷逃稅面在90%以上。近年來(lái)曝光了不少偷逃稅的大案要案，如劉曉慶及其所有的北京曉慶文化藝術(shù)有限公司和北京劉曉慶實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司，自1996年以來(lái)，采取不列、少列收入，多列支出，虛假申報(bào)等手段，偷逃稅款高達(dá)1458.3萬(wàn)元；江蘇鐵本鋼鐵有限公司及其有關(guān)聯(lián)企業(yè)常州鷹聯(lián)鋼鐵有限公司、常州市三友軋輥廠，在2001-2003年間共計(jì)偷逃稅款2.94億多元。

(2)騙稅現(xiàn)象有抬頭趨勢(shì)。騙稅主要是騙取出口退稅，與出口退稅制度有著密切聯(lián)系。近年來(lái)騙稅已從高價(jià)值、高稅率的產(chǎn)品發(fā)展到普通產(chǎn)品，騙稅人員從少數(shù)出口企業(yè)發(fā)展到專(zhuān)業(yè)騙稅團(tuán)伙，騙稅手段也向智能化方向發(fā)展，每年國(guó)家因被騙出口退稅的損失是巨大的。如2005年年初青海西寧的“夏都專(zhuān)案”，涉及全國(guó)11省市211家企業(yè)，涉案金額28.42億元，稅額4.3億元。

2.居高不下的欠稅

近年來(lái)，企業(yè)拖欠國(guó)家稅款現(xiàn)象日趨嚴(yán)重，每年年末欠稅金額均在500億元以上。從稅種分布看，欠稅主要集中在“兩稅”上。如昆明鋼鐵集團(tuán)在銀行存款余額超過(guò)8億元的情況下，欠繳2002年應(yīng)交稅款1.53億元；石家莊新樂(lè)國(guó)人啤酒有限公司2003年9月末欠繳“兩稅”1.33億元；湖北省紅安卷煙廠2002年12月底欠繳“兩稅”高達(dá)2.23億元。

3.濫用稅式支出問(wèn)題嚴(yán)重

長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)出臺(tái)的一系列稅收優(yōu)惠政策，一方面促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)和各項(xiàng)事業(yè)發(fā)展，另一方面也使稅基變窄，宏觀稅負(fù)趨于下降。據(jù)估計(jì)，全國(guó)每年減免稅達(dá)1000億元，有的地方的減免稅額占地方財(cái)政收入的10%以上。近年來(lái)的減免稅又呈現(xiàn)出兩個(gè)明顯的特征：一是政策性減免稅越來(lái)越多，稅基受到嚴(yán)重侵蝕；二是各地對(duì)扶持性和困難性減免的審批尺度不一，操作上隨意性很大。如2002至2003年9月，陜西省財(cái)政廳、地稅局、國(guó)稅局等5家單位經(jīng)省政府批準(zhǔn)，對(duì)陜西金秀交通有限公司取得的公路運(yùn)營(yíng)收入，由稅法規(guī)定的5%稅率改按3%的稅率征收營(yíng)業(yè)稅及附加，致使該公司少繳稅款277萬(wàn)元；2002年杭州市蕭山地稅局依據(jù)地方政府政策，將國(guó)家對(duì)新辦勞動(dòng)就業(yè)服務(wù)企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策擴(kuò)大到21戶(hù)非勞動(dòng)就業(yè)服務(wù)企業(yè)，減免所得稅1714.35萬(wàn)元。

二、我國(guó)稅收流失的主要原因

1.納稅人追求經(jīng)濟(jì)利益，納稅意識(shí)淡薄

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，作為市場(chǎng)主體的企業(yè)和個(gè)人，其一切行為的出發(fā)點(diǎn)和歸宿都是為了追求經(jīng)濟(jì)利益最大化。由于稅收本身所具有的強(qiáng)制性、固定性和無(wú)償性，就使得這種被分配產(chǎn)品的所有權(quán)從納稅主體手中強(qiáng)制的、無(wú)償?shù)霓D(zhuǎn)移到國(guó)家手中。這無(wú)疑是對(duì)納稅人的一種剝奪，導(dǎo)致納稅人利益的減少，所以他們會(huì)千方百計(jì)地少繳稅或不繳稅，盡可能多的增加稅后利潤(rùn)。同時(shí)由于我國(guó)幾千年的封建吏制的苛捐雜稅的殘余影響，人口文化素質(zhì)不高，現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中的收入分配不公、政府支出透明度不強(qiáng)、亂收費(fèi)和以費(fèi)擠稅等現(xiàn)象，使得納稅人權(quán)利和義務(wù)之間產(chǎn)生了不平衡的感覺(jué)，使得一部分公民的納稅意識(shí)缺乏，納稅理念淡薄，助長(zhǎng)了稅收流失。

2.稅務(wù)部門(mén)征管不力，造成稅收大量流失

稅收流失與稅收征管是一對(duì)矛盾的兩個(gè)方面，彼此在相互抗?fàn)幹羞_(dá)到均衡。當(dāng)前稅務(wù)部門(mén)征管不力，導(dǎo)致稅收大量流失。其主要表現(xiàn)為：一是征管人員素質(zhì)不能完全適應(yīng)新時(shí)期稅收工作的要求。二是部分稅務(wù)機(jī)關(guān)擅自擴(kuò)大優(yōu)惠政策執(zhí)行范圍，或變通政策違規(guī)批準(zhǔn)減免稅。如2002年至2003年9月，上海市國(guó)稅局、地稅局第六分局在上海農(nóng)工商超市有限公司稅收優(yōu)惠政策期滿、當(dāng)年新安置待業(yè)人員達(dá)不到國(guó)家規(guī)定比例的情況下，批準(zhǔn)該公司減半征收企業(yè)所得稅，少征稅款13333萬(wàn)元。三是稽查查補(bǔ)稅款不按規(guī)定加收滯納金。如無(wú)錫市國(guó)稅局稽查局2002年對(duì)稽查案件查補(bǔ)稅款全部未征收滯納金，據(jù)對(duì)該局2002年至2003年9月對(duì)稽查案件中涉稅金額前21名企業(yè)統(tǒng)計(jì)，應(yīng)征未征滯納金達(dá)1549.86萬(wàn)元。四是部分稅收優(yōu)惠政策多環(huán)節(jié)審批、多頭管理，地方政府干預(yù)稅務(wù)部門(mén)執(zhí)法，導(dǎo)致部分納稅人鉆“空子”，造成國(guó)家稅收流失。

三、治理我國(guó)稅收流失的對(duì)策

1.健全法制，全面推進(jìn)依法治稅

加強(qiáng)稅收立法，健全稅收法律體系?；舅枷胧牵航⒁远愂栈痉槟阜?，稅收實(shí)體法、稅收程序法相應(yīng)配套的稅收法律體系。（1）建立健全《稅收基本法》統(tǒng)領(lǐng)下的各單行法律、法規(guī)，其相互之間的法律級(jí)次、隸屬關(guān)系應(yīng)當(dāng)理順，形成科學(xué)的體系。（2）在我國(guó)現(xiàn)行的各種稅收實(shí)體法中，除《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》、《個(gè)人所得稅法》外，其余稅收法規(guī)都未經(jīng)人大立法，而是國(guó)務(wù)院以暫行條例的形式頒布。雖然這些法規(guī)具有與法律同等的效力，但從實(shí)際情況看，這種有稅無(wú)法的狀況在一定程度上降低了稅收的強(qiáng)制性。（3）我國(guó)目前的程序法——《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》，是2001年重新修訂的，其充分考慮了稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步的影響，將促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步作為一個(gè)立法宗旨。但經(jīng)過(guò)稅務(wù)部門(mén)的實(shí)踐發(fā)現(xiàn)依然存在很多不足，仍需要進(jìn)行不斷的改進(jìn)和完善，尤其是在稅收?qǐng)?zhí)法 的規(guī)定上可操作性不強(qiáng)，執(zhí)法隨意性較大，執(zhí)法困難的現(xiàn)象仍將普遍存在。

2.完善稅制，優(yōu)化稅收制度結(jié)構(gòu)

(1)合理分配流轉(zhuǎn)稅和所得稅的比例。就我國(guó)目前社會(huì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r來(lái)看，我國(guó)仍應(yīng)是堅(jiān)持流轉(zhuǎn)稅和所得稅并重的雙主體稅制結(jié)構(gòu)，逐步提高所得稅比重。在進(jìn)一步完善和優(yōu)化增值稅制的同時(shí)，通過(guò)完善和優(yōu)化所得稅制，加強(qiáng)所得稅的征管和稽查等措施，逐步實(shí)現(xiàn)所得稅收入的增長(zhǎng)速度高于流轉(zhuǎn)稅的增長(zhǎng)速度，將我國(guó)稅制建設(shè)成為真正意義上的雙主體稅制。

(2)完善和優(yōu)化增值稅，加速增值稅轉(zhuǎn)型。（1）實(shí)行普遍征收原則。將目前征收營(yíng)業(yè)稅的各項(xiàng)勞務(wù)的活動(dòng)和無(wú)形資產(chǎn)及不動(dòng)資產(chǎn)逐步加入增值稅的征稅范圍。（2）加速增值稅轉(zhuǎn)型。2004年?yáng)|北三省開(kāi)始試行消費(fèi)型增值稅以來(lái)，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展，收到良好效果，證明了消費(fèi)型增值稅在我國(guó)可行性。因此，應(yīng)逐步擴(kuò)大其實(shí)施范圍。（3）完善增值稅優(yōu)惠政策。應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范稅收優(yōu)惠政策，最大限度的縮小減免稅范圍，保持增值稅抵扣鏈條的完整。

3.健全稅務(wù)監(jiān)督機(jī)制

要有效防范和抑制稅收流失，還必須有廣泛、嚴(yán)密的監(jiān)督機(jī)制。稅務(wù)監(jiān)督應(yīng)包括內(nèi)部監(jiān)督、行政監(jiān)督、法律監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督等在內(nèi)的全方位、全社會(huì)監(jiān)督。當(dāng)前，稅務(wù)監(jiān)督機(jī)制基本上是稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部實(shí)施的，沒(méi)有發(fā)揮其應(yīng)有的監(jiān)督作用。因此，健全稅務(wù)監(jiān)督機(jī)制重要的是將稅務(wù)監(jiān)督的外部監(jiān)督建立健全，如群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督等，充分發(fā)揮外部監(jiān)督的作用，為治理稅收流失做出應(yīng)有的作用。

4.加大稅法宣傳力度，轉(zhuǎn)變公民稅收觀念

(1)深入廣泛地開(kāi)展稅法宣傳，樹(shù)立與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的稅收觀。我們應(yīng)該持之以恒地、廣泛地開(kāi)展形式多樣的稅收教育宣傳，應(yīng)把稅收的基礎(chǔ)知識(shí)編入九年義務(wù)教育課本，使國(guó)民從小就樹(shù)立“納稅光榮”的觀念，使國(guó)民從小就知道社會(huì)主義稅收性質(zhì)是“取之于民，用之于民”。

(2)更新公民稅收觀念，樹(shù)立權(quán)利與義務(wù)對(duì)等觀念。在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，傳統(tǒng)的“應(yīng)盡義務(wù)說(shuō)”觀念已不能為納稅人所認(rèn)同，甚至?xí)斐杉{稅人的逆反心理。因此，要按照權(quán)利與義務(wù)相對(duì)稱(chēng)的觀念，分別規(guī)范納稅人、用稅人和征稅人的行為，營(yíng)造良好的依法治稅的社會(huì)環(huán)境。

總之，稅收流失的治理是一項(xiàng)涉及到全方面，需要從一點(diǎn)一滴做起的龐大的、系統(tǒng)的工程，任重道遠(yuǎn)。因此，各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)和稅務(wù)部門(mén)應(yīng)積極地去發(fā)現(xiàn)并解決問(wèn)題，就能逐步改善目前我國(guó)稅收流失嚴(yán)重的狀況，開(kāi)創(chuàng)我國(guó)稅收工作的新紀(jì)元。

參考文獻(xiàn)：

[1]賈紹華:《中國(guó)稅收流失問(wèn)題研究》.北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2002.232-466.

[2]王陸進(jìn):《我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的稅收理論與政策》.北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1998.53-63.

篇5

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；優(yōu)惠政策；尋租行為

Abstract:Thepresententerpriseincometaxsystemalreadymovedfortenyearstohave-odd,takesthenon-datumtaxrevenuesystem''''sincometaxpreferentialpolicytobealsogettingmoreandmore,anditcarriesouttheeffectnottobeentirelyasdesired.Throughcarriesontheanalysistothepresentincometaxpreferentialbenefit''''spolicysystemfoundation,mayobtainthefollowingbasicjudgment:Twotaxcoexistingareourcountryhightaxrate,themulti-preferentialbenefitsystemfoundation;Revisesexcessivelymuchasthenon-datumtaxrevenuesystem''''sincometaxpreferentialpolicytothedatumincometaxsystem,taxsystem''''sreformhasbecomethenecessity;Thereformdirectionistwotaxesandtheaxle,thecleaninguppreferentialbenefit,regardingthetaxpreferencepolicywhichneedstoretainshouldimplementtaketheprofessionpreferentialbenefitprimarily,theregionpreferentialbenefitastheauxiliaryprinciple.

keyword:Enterpriseincometax;Preferentialpolicy;Seeksthebehavior

一、我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的制度基礎(chǔ)

1.所得稅優(yōu)惠政策的簡(jiǎn)單界定——非基準(zhǔn)稅收制度。稅收優(yōu)惠是政府為實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)，在法定基準(zhǔn)納稅義務(wù)的基礎(chǔ)上，對(duì)一部分負(fù)有納稅義務(wù)的組織與個(gè)人免除或減輕一部分稅收。所得稅優(yōu)惠是其中的一種。從理論上講，任何國(guó)家的稅收制度都包括基準(zhǔn)與非基準(zhǔn)兩個(gè)部分，并以基準(zhǔn)部分為主，非基準(zhǔn)部分為輔，如果非基準(zhǔn)稅收制度成為稅收制度中的主要部分，就要對(duì)整個(gè)稅收制度進(jìn)行改革。就企業(yè)所得稅而言，各個(gè)國(guó)家均有程度不等的優(yōu)惠政策，但在我國(guó)作為非基準(zhǔn)稅收制度的企業(yè)所得稅優(yōu)惠其種類(lèi)相對(duì)較多，且十分繁雜，這與我國(guó)現(xiàn)行所得稅制度密切相關(guān)。

2.現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度——兩稅并存。（1）對(duì)外資企業(yè)而言，1980年和1981年先后頒布了《中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國(guó)外國(guó)企業(yè)所得稅法》，后于1991年4月合并為一個(gè)統(tǒng)一的稅種，頌布了《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)與外國(guó)企業(yè)所得稅法》。（2）1994年稅制改革時(shí)，將1984年頌布的《中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅條例（草案）》、1985年頌布的《中華人民共和國(guó)集體企業(yè)所得稅暫行條例》合并為《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》。（3）兩稅并存是我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度的最大特點(diǎn)，即對(duì)內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)分別適用不同的稅收制度。外資企業(yè)所得稅法屬法律范疇，透明度和權(quán)威性比內(nèi)資企業(yè)高；而內(nèi)資企業(yè)所得稅暫行條例為行政法規(guī)，立法層次低。

3.現(xiàn)行兩稅并存制度形成的過(guò)程。（1）吸引外資是兩稅并存制度形成的基本動(dòng)因。改革開(kāi)放初期，為充分發(fā)揮“后發(fā)優(yōu)勢(shì)”，經(jīng)濟(jì)建設(shè)中迫切需要引進(jìn)外資以及先進(jìn)的技術(shù)和管理經(jīng)驗(yàn)，因此，促進(jìn)對(duì)外開(kāi)放是我國(guó)制定涉外企業(yè)所得稅的主要宏觀背景。稅收立法原則集中體現(xiàn)了對(duì)這一背景的積極回應(yīng)，即為貫徹對(duì)外開(kāi)放方針，在維護(hù)國(guó)家的基礎(chǔ)上，對(duì)外商投資企業(yè)征收企業(yè)所得稅時(shí)實(shí)行稅率從低、優(yōu)惠從寬、手續(xù)從簡(jiǎn)的政策，并參照國(guó)際慣例，確定合理的稅基。這主要體現(xiàn)在計(jì)算所得額時(shí)對(duì)扣除項(xiàng)目的規(guī)定方面。（2）內(nèi)資企業(yè)所得稅稅前扣除限制是企業(yè)改革過(guò)程中的制度選擇。我國(guó)國(guó)有企業(yè)改革的歷史就是內(nèi)部控制問(wèn)題產(chǎn)生和發(fā)展的歷史，所得稅稅前扣除限制制度是在國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制背景下的制度選擇。我國(guó)1994年稅制改革時(shí)，占經(jīng)濟(jì)主導(dǎo)地位的是國(guó)有企業(yè)和集體企業(yè)，對(duì)內(nèi)資企業(yè)征收企業(yè)所得稅時(shí)，在稅基的確認(rèn)方面也體現(xiàn)了當(dāng)時(shí)國(guó)民收入分配的指導(dǎo)思想（國(guó)家拿大頭，集體拿中頭，個(gè)人拿小頭）?？刂茋?guó)企的工資發(fā)放、抑制龐大的業(yè)務(wù)招待費(fèi)等在稅前扣除方面的多種限額和按比例扣除的規(guī)定是其具體體現(xiàn)。這樣，雖然內(nèi)資企業(yè)所得稅的名義稅率與外企相同，但實(shí)際稅率高于外企。主要體現(xiàn)在稅基的確認(rèn)上，例如在計(jì)算應(yīng)稅所得額時(shí)對(duì)扣除項(xiàng)目的規(guī)定方面與外企差異較大?，F(xiàn)行所得稅制度也是利益集團(tuán)與政府部門(mén)（立法機(jī)構(gòu)）博弈的結(jié)果。隨著經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，所有制認(rèn)識(shí)上的突破及所有制結(jié)構(gòu)的變化，社會(huì)各利益集團(tuán)紛紛從各自的角度向決策層爭(zhēng)取利益：內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)相比稅負(fù)不公，外資企業(yè)享受超國(guó)民待遇，而且各行業(yè)之間稅負(fù)差距也很大。決策層（政策制定者）會(huì)根據(jù)特定的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境出臺(tái)各類(lèi)的針對(duì)特定納稅人或特定行業(yè)的優(yōu)惠政策，使得我國(guó)的企業(yè)所得稅制度逐漸趨向于“高稅率，多優(yōu)惠”的稅收制度。這樣的稅收制度使得稅收優(yōu)惠政策更具吸引力：一方面，政府運(yùn)用稅收工具調(diào)控經(jīng)濟(jì)的目標(biāo)更容易達(dá)到，政府的優(yōu)惠政策將對(duì)特定納稅人或特定行業(yè)產(chǎn)生明顯的扶持作用；另一方面，這一制度也更加激勵(lì)納稅人通過(guò)各種渠道和手段向政策制定者爭(zhēng)取稅收優(yōu)惠，于是以稅收優(yōu)惠為主要手段的區(qū)域稅收競(jìng)爭(zhēng)，使得稅收優(yōu)惠政策按路徑依賴(lài)最終走向“閉鎖”，即在維持高名義稅率的基礎(chǔ)上稅收優(yōu)惠政策越出越多，目前約有七十種，涉及相關(guān)文件近二百個(gè)。

二、對(duì)現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的評(píng)析

我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有以下幾種類(lèi)型：（1）稅率式優(yōu)惠，如零稅率、低稅率；（2）稅基式優(yōu)惠，如計(jì)算應(yīng)稅所得額時(shí)對(duì)各類(lèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)的突破，計(jì)稅工資、折舊率、研發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除規(guī)定，免稅收入等；（3）稅額式優(yōu)惠，如國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免新增所得稅，再投資退稅，減半征收等。下面對(duì)我國(guó)“高稅率，多優(yōu)惠”的稅收制度效果作簡(jiǎn)單評(píng)析：

1.企業(yè)所得稅優(yōu)惠是一種“稅式財(cái)政支出”。傳統(tǒng)觀點(diǎn)認(rèn)為稅收只是政府取得財(cái)政收入的工具，但隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和理論研究的深入，人們開(kāi)始從稅式支出的角度理解稅收優(yōu)惠。即稅收優(yōu)惠是政府通過(guò)稅收體系進(jìn)行的支出，因此稱(chēng)之為稅式支出。認(rèn)為稅式支出與財(cái)政支出一樣，都是由政府進(jìn)行的支出，只是支出形式不同而已。財(cái)政支出是直接給支出單位撥款，而稅式支出是將國(guó)家應(yīng)收的稅款不征收上來(lái)，以稅收優(yōu)惠的形式給予納稅人，其實(shí)質(zhì)是一樣的。

實(shí)踐中，盡管我國(guó)嚴(yán)格按照稅收法律的規(guī)定，對(duì)稅收優(yōu)惠的條款進(jìn)行了清理，但還沒(méi)有編制我國(guó)的稅式支出目錄。在稅收優(yōu)惠政策的具體執(zhí)行過(guò)程中，一些地方政府以促進(jìn)本地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展為名，出臺(tái)了許多稅收優(yōu)惠方面的“土政策”，致使稅收優(yōu)惠政策非?；靵y，直接導(dǎo)致財(cái)政收入的流失。

2.稅負(fù)的差異導(dǎo)致市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)結(jié)果的不公平。在不公平的稅負(fù)條件下，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的優(yōu)勝者不見(jiàn)得是最有效率的企業(yè)。因?yàn)楦?jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)是相對(duì)的，不是絕對(duì)的，某些更有效率的企業(yè)可能因?yàn)楸葘?duì)手承擔(dān)更高的稅負(fù)而喪失優(yōu)勢(shì)。尤其嚴(yán)重的是，稅負(fù)上的差距不同于簡(jiǎn)單的高稅率。對(duì)于享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)而言，意味著他們將稅負(fù)的一部分轉(zhuǎn)稼給了政府，而未得到稅收優(yōu)惠的企業(yè)在商業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境里不可能將較高的稅負(fù)轉(zhuǎn)稼給消費(fèi)者，于是稅收優(yōu)惠造成競(jìng)爭(zhēng)差異。對(duì)于一個(gè)社會(huì)來(lái)說(shuō)，如果效率高的企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中失敗，就意味著社會(huì)資源沒(méi)有得到最優(yōu)配置，整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度缺乏效率。

3.稅收優(yōu)惠對(duì)吸引外資的作用有限。一般來(lái)說(shuō)，對(duì)FDI（外國(guó)直接投資）的吸引力主要包括以下因素：一是市場(chǎng)潛力因素。一個(gè)

潛力巨大的市場(chǎng)對(duì)吸引外資具有重要的作用。二是政局和法律因素。政局不穩(wěn)定直接影響投資的安全性，而法律不健全又使投資者的權(quán)益得不到有效保護(hù)。三是要素稟賦等比較優(yōu)勢(shì)因素。包括勞動(dòng)力、資源稟賦等。四是成本和激勵(lì)因素。包括地理優(yōu)勢(shì)節(jié)約運(yùn)輸成本，或是當(dāng)?shù)卣o予的優(yōu)惠政策。五是一國(guó)區(qū)域內(nèi)部的集群因素。東道國(guó)特定區(qū)域內(nèi)的產(chǎn)業(yè)集群對(duì)FDI具有較強(qiáng)的吸引力，它使東道國(guó)在吸引FDI方面具有持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。市場(chǎng)潛力、政局的穩(wěn)定與法律的健全是決定外資是否投資的基本條件。目前來(lái)看，政府的優(yōu)惠政策在吸引FDI方面的作用呈不斷弱化的趨勢(shì)。有學(xué)者對(duì)保加利亞、前捷克斯洛伐克、匈牙利、波蘭和羅馬尼亞等5個(gè)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家所實(shí)行的外國(guó)直接投資稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了研究，研究結(jié)果表明，稅收優(yōu)惠并不是吸引外國(guó)直接投資的有效方法。除了極高的稅收水平以及資本自由流動(dòng)兩種特殊情況以外，通常稅收優(yōu)惠在跨國(guó)公司的投資決策中并不起決定性作用，而且國(guó)家之間較小的企業(yè)所得稅稅負(fù)差異不可能對(duì)跨國(guó)公司的投資決策產(chǎn)生重大影響。

我國(guó)經(jīng)過(guò)二十多年的改革開(kāi)放，投資環(huán)境已大有改善，特別是在我國(guó)加入WTO后，進(jìn)口關(guān)稅水平大幅降低，國(guó)內(nèi)市場(chǎng)進(jìn)一步放開(kāi)，國(guó)外資本和產(chǎn)品大量涌入。在此背景下，外國(guó)投資者的關(guān)注點(diǎn)已從享受優(yōu)惠政策轉(zhuǎn)到占有中國(guó)市場(chǎng)上來(lái)。特別是隨著越來(lái)越多的大公司總部的遷入，我國(guó)的產(chǎn)業(yè)集群優(yōu)勢(shì)日益增強(qiáng)，在這種形勢(shì)下，稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整（向大的外國(guó)資本進(jìn)一步傾斜）總體而言不會(huì)改變外資進(jìn)入中國(guó)的決策，但會(huì)發(fā)生引進(jìn)外資結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，提高我國(guó)的外資利用水平。

此外，給予外資稅收優(yōu)惠并不等于外資能夠?qū)嶋H得到這部分優(yōu)惠?？鐕?guó)投資者能否真正得到資本輸入國(guó)給予的稅收優(yōu)惠，取決于資本輸出國(guó)能否實(shí)行稅收饒讓。如果實(shí)行稅收饒讓?zhuān)愂諆?yōu)惠的好處將落入投資者手中；如果不實(shí)行稅收饒讓?zhuān)愂諆?yōu)惠的好處將落入資本輸出國(guó)家的政府手中。在與我國(guó)簽訂稅收協(xié)定的80多個(gè)國(guó)家中，大多數(shù)都未實(shí)行稅收饒讓?zhuān)@意味著我國(guó)因給予外資稅收優(yōu)惠政策而放棄的經(jīng)濟(jì)利益，絕大多數(shù)并未使跨國(guó)投資者直接受益，而是送給了外國(guó)政府。由此可見(jiàn)，稅收優(yōu)惠政策在吸引外國(guó)投資時(shí)的作用非常有限。

4.“多優(yōu)惠”稅收政策會(huì)導(dǎo)致尋租行為的產(chǎn)生。稅收是政府實(shí)現(xiàn)資源有效配置、收入公平分配以及經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展的重要手段。然而現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度“多優(yōu)惠”的特點(diǎn)，導(dǎo)致在企業(yè)所得稅的征管和繳納中，征稅主體與納稅主體之間可能產(chǎn)生各種尋租行為。這既不符合公平原則，同時(shí)也是有損效率的。

首先，現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策除在稅法和細(xì)則中做出原則性規(guī)定的以外，具體措施一般散見(jiàn)于財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局的各種法律、法規(guī)中，這使得我國(guó)稅收優(yōu)惠法規(guī)缺乏統(tǒng)一性、規(guī)范性和透明度，在征管工作中必然導(dǎo)致蒙騙、賄賂、拉關(guān)系等不正當(dāng)行為，這時(shí)產(chǎn)生了高昂的交易費(fèi)用，為尋租行為提供了可能。

其次，從納稅人角度來(lái)看，由于內(nèi)資企業(yè)計(jì)算應(yīng)納稅所得額的時(shí)候扣除標(biāo)準(zhǔn)限制嚴(yán)格，導(dǎo)致成本費(fèi)用補(bǔ)償不足，外資企業(yè)在同等條件下比內(nèi)資企業(yè)少納稅，那么內(nèi)資企業(yè)必然為獲得同等的待遇而進(jìn)行尋租活動(dòng)，從而產(chǎn)生幾種可能發(fā)生的行為：（1）內(nèi)資企業(yè)向征稅機(jī)關(guān)展開(kāi)尋租活動(dòng)，表現(xiàn)為采取一些非法手段以達(dá)到少納稅的目的。在經(jīng)濟(jì)生活中就是假外資泛濫，具體模式有資金上的“出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷(xiāo)”及國(guó)內(nèi)資金先流動(dòng)到國(guó)外變成外資，然后再以外資名義投資到國(guó)內(nèi)；或者外商出小頭中方出大頭；或者有限的外資在全國(guó)游走，在全國(guó)各地開(kāi)辦許多合資企業(yè)，從中享受高額利潤(rùn)等。（2）內(nèi)資企業(yè)在政策對(duì)自己不利情況下，必然會(huì)采取措施避免損害。企業(yè)為了少納稅，獲得和外商投資企業(yè)一樣的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，必然形成非生產(chǎn)性支出，比如賄賂支出、改變企業(yè)組織模式所帶來(lái)的損失等，從而產(chǎn)生了額外成本，而這部分成本在公平競(jìng)爭(zhēng)條件下是完全可以避免的。而外資企業(yè)為維護(hù)既得利益和獲得更多租金，要么要求政府給與更多的優(yōu)惠政策，發(fā)生尋租行為，要么要求維持現(xiàn)有的各種優(yōu)惠，發(fā)生護(hù)租行為。這一系列行為導(dǎo)致了資源的無(wú)謂損失。

尋租造成社會(huì)資源浪費(fèi)，獲得特權(quán)壟斷的組織往往會(huì)采用低效率的生產(chǎn)方法。更為重要的是，由于通過(guò)尋租獲得利益的制度的存在，必將嚴(yán)重阻礙物質(zhì)資本和人力資本投入到生產(chǎn)技術(shù)的改進(jìn)上。事實(shí)也證明，由于我國(guó)現(xiàn)階段企業(yè)所得稅未能很好地體現(xiàn)國(guó)家的政策導(dǎo)向，表現(xiàn)為區(qū)域性?xún)?yōu)惠導(dǎo)向有余，產(chǎn)業(yè)性導(dǎo)向不足，加劇了國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的失衡。

三、政策建議

通過(guò)以上的分析我們可以看出，在目前高稅率、多優(yōu)惠的所得稅制度框架下，所得稅的優(yōu)惠政策越來(lái)越多且其目的性與執(zhí)行效果之間出現(xiàn)了較大的偏差。為此，提出如下的政策建議：

1.依照“低稅率、少優(yōu)惠、寬稅基、嚴(yán)征管”的原則和WTO條件下的國(guó)民待遇原則，修改現(xiàn)行所得稅稅收制度，加快兩稅并軌的步伐，降低企業(yè)所得稅的稅率，按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求，合理確定稅基，盡量縮小稅法和會(huì)計(jì)制度的差異，使得新的企業(yè)所得稅法作為基準(zhǔn)稅收制度具有長(zhǎng)效性。

篇6

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代企業(yè)制度稅收稅制改革

黨的十五屆四中全會(huì)《關(guān)于國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問(wèn)題的決定》再次強(qiáng)調(diào)：“建立現(xiàn)代企業(yè)制度，是發(fā)展社會(huì)化大生產(chǎn)和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的必然要求，是公有制與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相結(jié)合的有效途徑，是國(guó)有企業(yè)改革的方向?！倍悇?wù)系統(tǒng)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的綜合管理部門(mén)，在支持國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展中具有不可替代的作用。

國(guó)有經(jīng)濟(jì)是我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱，是稅收收入的主要來(lái)源。多年來(lái)，國(guó)有經(jīng)濟(jì)為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)各項(xiàng)改革做出了歷史性貢獻(xiàn)。在建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過(guò)程中，國(guó)有經(jīng)濟(jì)應(yīng)當(dāng)發(fā)揮其主力軍的作用。稅收作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的主要手段之一，要在支持國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展方面充分發(fā)揮作用，尤其在促進(jìn)國(guó)有企業(yè)戰(zhàn)略性改組、培植大型國(guó)有企業(yè)集團(tuán)、支持國(guó)有企業(yè)盡快建立現(xiàn)代企業(yè)制度、促進(jìn)國(guó)有高科技企業(yè)發(fā)展、支持國(guó)有企業(yè)下崗職工再就業(yè)、清費(fèi)立稅、減輕國(guó)有企業(yè)負(fù)擔(dān)等方面要盡快研究對(duì)策，本文擬就深化稅制改革與建立現(xiàn)代企業(yè)制度相關(guān)問(wèn)題作一探討。

一、現(xiàn)行稅制與建立現(xiàn)代企業(yè)制度的適應(yīng)性和差異性

現(xiàn)代企業(yè)制度是在現(xiàn)代市場(chǎng)條件下形成的符合社會(huì)化大生產(chǎn)要求的企業(yè)組織形式，是一種規(guī)范化、法制化的新型企業(yè)制度。建立現(xiàn)代企業(yè)制度既涉及企業(yè)內(nèi)部一系列制度的確立與創(chuàng)新，也涉及包括稅收制度在內(nèi)的法律制度的建立和完善。它要求稅法統(tǒng)一、稅制規(guī)范、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、稅負(fù)公平，只有創(chuàng)造公開(kāi)、公平、公正的稅收環(huán)境，才能體現(xiàn)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勝劣汰的競(jìng)爭(zhēng)法則，也才能促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)“自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展、自我約束”，成為真正的面向市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)主體和法人實(shí)體。

1994年，我國(guó)在“統(tǒng)一稅法、公平稅負(fù)、簡(jiǎn)化稅制、合理分權(quán)、理順?lè)峙潢P(guān)系、保障財(cái)政收入、建立符合社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的稅制體系”的思想指導(dǎo)下，依據(jù)財(cái)政、效率、公平原則，對(duì)原稅制進(jìn)行了規(guī)模大、范圍廣、內(nèi)容深刻、影響力強(qiáng)的結(jié)構(gòu)性改革，初步搭起適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的稅制框架，這對(duì)企業(yè)改制是有利的。但也不可否認(rèn)，94稅制改革畢竟是對(duì)部分稅種進(jìn)行的改革調(diào)整，稅法尚未完全統(tǒng)一，稅制尚不夠規(guī)范和完善,與建立現(xiàn)代企業(yè)制度還存在諸多不足，主要表現(xiàn)在：

第一，稅制結(jié)構(gòu)不夠優(yōu)化，具體表現(xiàn)在稅種的組合不夠科學(xué)合理，與建立現(xiàn)代企業(yè)制度的要求不相匹配。從流轉(zhuǎn)稅和所得稅的比重看，1994年稅制改革后，流轉(zhuǎn)稅在整個(gè)稅收收入中的比重達(dá)70％左右，其中增值稅為50％左右，所得稅比重約為20％，其他稅種不到9％。從優(yōu)化稅制的角度出發(fā)，流轉(zhuǎn)稅雖然具有收入穩(wěn)定、課征及時(shí)、便于征管的優(yōu)點(diǎn)，但也有隱蔽性和累退性等特點(diǎn)，如果流轉(zhuǎn)稅所占比重過(guò)高，稅收的調(diào)控作用將大打折扣，而公司或企業(yè)所得稅是調(diào)控公司行為的一種手段，可以用來(lái)有效地實(shí)現(xiàn)政府的某些政策目標(biāo)。因此，從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求看，流轉(zhuǎn)稅應(yīng)盡可能體現(xiàn)征稅面廣、稅率低、少優(yōu)惠、嚴(yán)征管的原則，以避免對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和市場(chǎng)決策造成更多的影響。所得稅應(yīng)盡可能發(fā)揮“調(diào)節(jié)器”的作用，而目前所得稅占比重偏低尚不能有效地發(fā)揮其作用。

第二，稅法尚未完全統(tǒng)一，未能貫徹稅收“國(guó)民待遇”原則。1994年及其以后漸次進(jìn)行的稅制改革，打破了對(duì)不同地區(qū)、不同所有制的內(nèi)資企業(yè)實(shí)行有區(qū)別的所得稅制的老框框和舊模式，在為各類(lèi)企業(yè)創(chuàng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境方面前進(jìn)了一大步。然而，當(dāng)前我國(guó)仍然存在“兩稅并立”的局面，雖然名義稅率基本接近，但在稅前扣除項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)和稅收優(yōu)惠政策方面，外資企業(yè)較內(nèi)資企業(yè)寬，稅負(fù)不公平，如地區(qū)投資優(yōu)惠、產(chǎn)業(yè)投資優(yōu)惠、再投資退稅優(yōu)惠、地方稅減免優(yōu)惠等，而且在稅前扣除、壞帳處理、利息列支、交際應(yīng)酬費(fèi)支出以及資產(chǎn)處理等方面的規(guī)定都比國(guó)有企業(yè)寬得多，使二者的實(shí)際稅負(fù)相差甚遠(yuǎn)。據(jù)測(cè)算，外商投資企業(yè)的所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)率只有8％左右，僅為國(guó)有企業(yè)實(shí)際負(fù)擔(dān)率的三分之一。稅基不規(guī)范、稅收優(yōu)惠差別大，客觀上加重了國(guó)有企業(yè)的負(fù)擔(dān)，不利于平等競(jìng)爭(zhēng)，進(jìn)而不利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。再如，1994年的稅制改革盡管統(tǒng)一了不同所有制性質(zhì)的內(nèi)資企業(yè)所得稅，實(shí)行33％的統(tǒng)一稅率，但同時(shí)又對(duì)城鎮(zhèn)集體、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)、民族自治地方企業(yè)、校辦企業(yè)、福利企業(yè)，“老、少、邊、窮”地方企業(yè)制定了一系列的優(yōu)惠減免政策，而這些優(yōu)惠政策，國(guó)有企業(yè)特別是大中型企業(yè)很少能夠享受到，使內(nèi)資企業(yè)?乃案翰⑽湊嬲?。据对一些竖俞咉亦嚢负的淀^椋釁笠鄧盟案罕燃迤笠?、股份制企覎u推淥笠搗直鷥叱?％、18％、21％。如此大的稅負(fù)差別，國(guó)有企業(yè)怎么可能有競(jìng)爭(zhēng)力?

此外，企業(yè)所得稅的征管不規(guī)范，歸屬不科學(xué)，不利于企業(yè)改制。我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅分為中央和地方企業(yè)所得稅，分別由國(guó)稅局和地稅局征管，并按企業(yè)的行政隸屬關(guān)系來(lái)確定其收入歸屬。這種將產(chǎn)權(quán)收益和所得稅混為一體，對(duì)于企業(yè)改制將產(chǎn)生不利影響，其突出表現(xiàn)是，該種方式，不利于企業(yè)優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)。因?yàn)樵谑袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，發(fā)展以股份制為代表的各類(lèi)企業(yè)組織形式，通過(guò)資本紐帶，多渠道融資，企業(yè)的隸屬關(guān)系必然被打破，走無(wú)主管部門(mén)的獨(dú)立自主經(jīng)營(yíng)的路子，企業(yè)成為承擔(dān)民事責(zé)任，享有民事權(quán)利，對(duì)股東權(quán)益負(fù)責(zé)的法人實(shí)體，既不屬于中央企業(yè)也不屬于地方企業(yè)。因此，企業(yè)所得稅就不能再按隸屬關(guān)系區(qū)分稅款歸屬，否則將對(duì)企業(yè)改組改制產(chǎn)生不良影響。因?yàn)椋雌髽I(yè)隸屬關(guān)系征收企業(yè)所得稅，無(wú)法打破部門(mén)與地區(qū)的界限，企業(yè)仍然屬于政府部門(mén)的附屬物，不能成為面向市場(chǎng)的獨(dú)立經(jīng)濟(jì)主體，企業(yè)自當(dāng)然無(wú)法落實(shí)到位，不利于政企分開(kāi)。

第三，從增值稅來(lái)看，我國(guó)實(shí)行“生產(chǎn)型”增值稅，這無(wú)疑有利于保障財(cái)政收入，但“生產(chǎn)型”增值稅不能徹底解決重復(fù)征稅，這對(duì)于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)專(zhuān)業(yè)化、協(xié)作化程度的提高和貫徹國(guó)家發(fā)展專(zhuān)業(yè)化、協(xié)作化的企業(yè)集團(tuán)產(chǎn)業(yè)政策以及國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行產(chǎn)生一定的逆向調(diào)節(jié)效應(yīng)；同時(shí)“生產(chǎn)型”增值稅不利于加快基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和科技的進(jìn)步，進(jìn)而不利于貫徹國(guó)家的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)政策；不利于實(shí)現(xiàn)“兩個(gè)轉(zhuǎn)變”；不利于企業(yè)的技術(shù)改造、提高生產(chǎn)要素存量的素質(zhì)，因而有礙于建立現(xiàn)代企業(yè)制度。

從增值稅與營(yíng)業(yè)稅征收范圍來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行稅制，增值稅與營(yíng)業(yè)稅實(shí)行并列調(diào)節(jié)，在實(shí)際運(yùn)行中存在著諸多問(wèn)題，具體表現(xiàn)在：一是產(chǎn)生了不規(guī)范的扣稅憑證，如運(yùn)輸發(fā)票，從而在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的問(wèn)題上出現(xiàn)了運(yùn)費(fèi)抵扣率低于實(shí)際負(fù)擔(dān)率，企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不足的問(wèn)題和任意填開(kāi)運(yùn)費(fèi)發(fā)票進(jìn)>

抵扣的問(wèn)題；二是引起國(guó)稅局與地稅局的矛盾，由于增值稅征稅范圍較窄造成了混合銷(xiāo)售收入計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)模糊、征稅主體不明確的問(wèn)題，因此實(shí)際工作中，國(guó)、地稅征管交叉，出現(xiàn)了搶稅和爭(zhēng)稅現(xiàn)象，加大了稅務(wù)督查難度，降低了稅收征管效率。

從增值稅消費(fèi)稅交叉征收來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅制格局中，增值稅與消費(fèi)稅實(shí)行交叉調(diào)節(jié)，且分別實(shí)行價(jià)外稅和價(jià)內(nèi)稅，兩稅的復(fù)雜計(jì)算給企業(yè)會(huì)計(jì)核算、指標(biāo)統(tǒng)計(jì)和財(cái)務(wù)分析造成許多麻煩和困難。消費(fèi)稅作為價(jià)內(nèi)稅，還會(huì)造成價(jià)稅不分，在一定程度上扭曲應(yīng)征消費(fèi)稅商品的市場(chǎng)價(jià)格信號(hào)，給企業(yè)經(jīng)濟(jì)分析帶來(lái)困難。

第四，從稅收調(diào)控的廣度與力度來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行的稅收調(diào)控的廣度與力度還不夠，缺乏與建立現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的稅種。建立現(xiàn)代企業(yè)制度的重要內(nèi)容之一是在明確產(chǎn)權(quán)的基礎(chǔ)上，鼓勵(lì)企業(yè)與企業(yè)、個(gè)人之間進(jìn)行多種形式的規(guī)范的產(chǎn)權(quán)交易，促進(jìn)存量資產(chǎn)的合理流動(dòng)和重組。據(jù)有關(guān)資料統(tǒng)計(jì)，我國(guó)目前國(guó)有企業(yè)有可能提供兼并的資本大約有1萬(wàn)億元，這種巨大的資本市場(chǎng)，一方面給我國(guó)的企業(yè)特別是國(guó)有企業(yè)帶來(lái)了新的機(jī)遇，對(duì)建立現(xiàn)代企業(yè)制度起到了很大的推動(dòng)作用，另一方面也帶來(lái)大量的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓收入(損失)。稅收作為經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的有力杠桿理應(yīng)加以合理調(diào)整，而我國(guó)目前尚未對(duì)資本利得建立專(zhuān)門(mén)的課稅制度，在資本利得稅收待遇上出現(xiàn)了資本利得內(nèi)涵的法律概念不明晰，缺少利得稅款的抵扣方法和對(duì)規(guī)避稅收行為的反避稅措施。特別是從我國(guó)現(xiàn)行的有關(guān)對(duì)資本利得課稅的稅收規(guī)定來(lái)看，企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅對(duì)資本利得(如股息和紅利所得)存在著重復(fù)征稅，阻礙了我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)制度和資本市場(chǎng)的發(fā)展。

建立現(xiàn)代企業(yè)制度，深化企業(yè)改革，優(yōu)化勞動(dòng)組合，需要妥善解決離退休職工養(yǎng)老、醫(yī)療保險(xiǎn)和企業(yè)下崗人員，破產(chǎn)企業(yè)職工的救濟(jì)問(wèn)題，建立完善的社會(huì)保障體系。但是我國(guó)社會(huì)保障制度改革剛剛起步，由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較低，現(xiàn)在社會(huì)改善面還比較小，也不規(guī)范，使得工人干部一下崗就惶惶然。我國(guó)的社會(huì)保障收入采取收費(fèi)形式雖然取得了一些成效，但是隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善，國(guó)企改革力度的加大，失業(yè)人員的增多和我國(guó)逐漸邁入老齡社會(huì)，現(xiàn)行籌資方式正日漸暴露出越來(lái)越多的缺陷，例如保障覆蓋面窄、比例不統(tǒng)一、資金管理分散、在支出上不能作到專(zhuān)款專(zhuān)用等問(wèn)題。因而，社會(huì)保障基金籌集的非規(guī)范化形式和體制上的法律約束不足削弱了社會(huì)保障功能。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，社會(huì)保障籌資模式應(yīng)走上規(guī)范的法制化軌道，用稅收形式籌集保障資金是較好的選擇，可目前，我國(guó)稅制在此方面也屬空白。

二、深化稅制改革，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與完善

針對(duì)以上存在的問(wèn)題，我認(rèn)為必須深化稅制改革，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與完善，具體措施主要有：

(一)盡快統(tǒng)一內(nèi)資外資兩套企業(yè)所得稅，使各類(lèi)企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，站在同一起跑線上，公平納稅

本著公平、效率、簡(jiǎn)便和國(guó)民待遇原則，制定統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法，統(tǒng)一稅基，統(tǒng)一稅率，統(tǒng)一扣除標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一優(yōu)惠政策，統(tǒng)一征管程序，實(shí)現(xiàn)由按經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、投資來(lái)源、投資區(qū)域給予優(yōu)惠向產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變，縮小減免優(yōu)惠范圍，實(shí)行加速折舊和投資抵免，在企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)水平上，使國(guó)有企業(yè)與非國(guó)有企業(yè)和外商投資企業(yè)達(dá)到基本公平。在統(tǒng)一企業(yè)所得稅制的同時(shí)，還應(yīng)解決好其歸屬問(wèn)題，取消目前按企業(yè)隸屬關(guān)系劃分中央企業(yè)所得稅和地方企業(yè)所得稅的做法，恢復(fù)企業(yè)所得稅作為一個(gè)獨(dú)立稅種的地位，建議采用所得稅“同源共享，分率課征”的辦法，即將企業(yè)所得稅作為中央、地方共享稅，“國(guó)稅”和“地稅”系統(tǒng)分率課征。

(二)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮稅收作用

一是逐步提高所得稅的比重，以發(fā)揮所得稅的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用；二是從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，應(yīng)轉(zhuǎn)換增值稅的稅基類(lèi)型，將“生產(chǎn)型”增值稅變?yōu)椤跋M(fèi)型”增值稅，因此而減少的財(cái)政收入可采取兩個(gè)辦法彌補(bǔ)：盡可能取消流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)的減免稅政策，據(jù)測(cè)算通過(guò)選擇合適的增值稅轉(zhuǎn)型方案，再考慮用1999年底各項(xiàng)優(yōu)惠政策實(shí)施到期將增加的350—400億元增值稅收入來(lái)彌補(bǔ)轉(zhuǎn)型造成的減稅，收支相抵尚有余；通過(guò)擴(kuò)大所得稅稅基和嚴(yán)格征收以及取消所得稅過(guò)多優(yōu)惠政策也可保證收入不會(huì)大幅減少。從目前來(lái)看，可以考慮應(yīng)對(duì)高新技術(shù)企業(yè)制定相應(yīng)的稅收政策，準(zhǔn)予高新技術(shù)企業(yè)購(gòu)入的科技成果和先進(jìn)技術(shù)設(shè)備按一定比例計(jì)算抵扣，這將有利于企業(yè)加快設(shè)備更新速度，推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步；有利于增強(qiáng)企業(yè)自我改造、自我發(fā)展的能力，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁，形成現(xiàn)代企業(yè)規(guī)模，并實(shí)現(xiàn)規(guī)模效益；三是擴(kuò)大增值稅征稅范圍，將現(xiàn)行增值稅征稅范圍進(jìn)一步擴(kuò)大到勞動(dòng)服務(wù)環(huán)節(jié)，以解決增值稅營(yíng)業(yè)稅并列調(diào)節(jié)出現(xiàn)的問(wèn)題；四是進(jìn)一步擴(kuò)大消費(fèi)稅的征稅范圍，變價(jià)內(nèi)稅為價(jià)外稅，并在零售環(huán)節(jié)征稅，以便體現(xiàn)消費(fèi)稅調(diào)節(jié)目的，減輕生產(chǎn)企業(yè)負(fù)擔(dān)；五是開(kāi)征社會(huì)保障稅，以增強(qiáng)征收的剛性，同時(shí)也有利于節(jié)約征收成本、有利于擴(kuò)大資金覆蓋面、有利于加強(qiáng)對(duì)社會(huì)保障資金的財(cái)政預(yù)算監(jiān)督；六是開(kāi)征資本利得稅，緩解和減除股息的經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，恢復(fù)資本性融資手段的平等稅收待遇。從長(zhǎng)期來(lái)看，我國(guó)的資本市場(chǎng)框架已經(jīng)基本形成，必須利用稅收手段進(jìn)一步規(guī)范市場(chǎng)行為，對(duì)從事股票交易的所得、房產(chǎn)和固定資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)交易的所得適時(shí)開(kāi)征資本利得稅，從而建立與經(jīng)濟(jì)國(guó)際化、企業(yè)經(jīng)濟(jì)成分多元化相適應(yīng)的稅收體系，更好地發(fā)揮直接稅的調(diào)控作用。

(三)稅收優(yōu)惠政策要有利于促進(jìn)國(guó)有經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略性調(diào)整和企業(yè)技術(shù)進(jìn)步

增強(qiáng)企業(yè)的科技競(jìng)爭(zhēng)能力是在建立現(xiàn)代企業(yè)制度中推進(jìn)企業(yè)增加技術(shù)含量進(jìn)行結(jié)構(gòu)性調(diào)整的根本舉措?！熬盼濉奔啊笆濉逼陂g，我們要實(shí)現(xiàn)兩個(gè)具有全局性意義的根本性轉(zhuǎn)變，其中之一就是經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式由粗放型向集約型轉(zhuǎn)變。就是“增大科技進(jìn)步在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的含量”，而關(guān)鍵的又在于促進(jìn)企業(yè)健全技術(shù)進(jìn)步的各種機(jī)制。稅收分配已深深融入到企業(yè)技術(shù)進(jìn)步機(jī)制不可分割的載體中。就所得稅而言，在我國(guó)目前“兩稅并立”的局面下，對(duì)鼓勵(lì)和促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的優(yōu)惠條款、優(yōu)惠內(nèi)容并不規(guī)范和統(tǒng)一，也不系統(tǒng)；優(yōu)惠方式單一，不夠靈活，優(yōu)惠措施不夠得力，企業(yè)難以從中真正獲得實(shí)惠。在稅制改革中，應(yīng)充分考慮加大對(duì)企業(yè)科技投入的優(yōu)惠力度。首先，轉(zhuǎn)變稅收優(yōu)惠方式，確立以稅基式減免優(yōu)惠為主，并輔之稅額式減免優(yōu)惠，由事后優(yōu)惠轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑皟?yōu)惠，強(qiáng)調(diào)稅收優(yōu)惠對(duì)技術(shù)開(kāi)發(fā)的引導(dǎo)作用，使企業(yè)因科技進(jìn)步而獲得的稅收優(yōu)惠的利益明朗化，并同企業(yè)共同承擔(dān)因采用先進(jìn)技術(shù)本身而帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，引導(dǎo)和鼓勵(lì)對(duì)技術(shù)進(jìn)步的投入。其次，鼓勵(lì)企業(yè)加大科技投入的力度，對(duì)企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)的新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各種費(fèi)用，視增長(zhǎng)情況，可規(guī)定準(zhǔn)予在稅前加倍扣除。以此來(lái)激勵(lì)企業(yè)逐年加大技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)用的投入。第三，稅收政策要有利于企業(yè)科技人才的培養(yǎng)和科技隊(duì)伍的穩(wěn)定，并促進(jìn)人力資源儲(chǔ)備機(jī)制的形成。技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)業(yè)升級(jí)歸根到底要依靠企業(yè)現(xiàn)有的科技人才和對(duì)未來(lái)人才的儲(chǔ)備。我國(guó)一些稅收政策規(guī)定不適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)對(duì)人力資源的需求和培養(yǎng)的要求，如每人每年在繳納企業(yè)所得稅前可扣除的工資額偏低，與高新技術(shù)企業(yè)中科技人員高額工資的現(xiàn)狀不相適應(yīng)，不利于企業(yè)科技人員隊(duì)伍的穩(wěn)定。最后，建立技術(shù)開(kāi)發(fā)基金。技術(shù)開(kāi)發(fā)基金按企業(yè)>

資額或銷(xiāo)售額的一定比例計(jì)提，并規(guī)定可在計(jì)征所得稅前抵扣，這樣可降低企業(yè)在開(kāi)發(fā)與應(yīng)用先進(jìn)技術(shù)時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)，鼓勵(lì)其技術(shù)創(chuàng)新的積極性。

(四)完善國(guó)有資產(chǎn)流動(dòng)、重組等方面的稅收管理體制，改變改制、改組企業(yè)的稅收管理法規(guī)缺位狀況，促進(jìn)改制、改組企業(yè)的規(guī)范發(fā)展

篇7

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代企業(yè)制度稅收稅制改革

黨的十五屆四中全會(huì)《關(guān)于國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問(wèn)題的決定》再次強(qiáng)調(diào)：“建立現(xiàn)代企業(yè)制度，是發(fā)展社會(huì)化大生產(chǎn)和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的必然要求，是公有制與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相結(jié)合的有效途徑，是國(guó)有企業(yè)改革的方向?！倍悇?wù)系統(tǒng)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的綜合管理部門(mén)，在支持國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展中具有不可替代的作用。

國(guó)有經(jīng)濟(jì)是我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱，是稅收收入的主要來(lái)源。多年來(lái)，國(guó)有經(jīng)濟(jì)為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)各項(xiàng)改革做出了歷史性貢獻(xiàn)。在建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過(guò)程中，國(guó)有經(jīng)濟(jì)應(yīng)當(dāng)發(fā)揮其主力軍的作用。稅收作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的主要手段之一，要在支持國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展方面充分發(fā)揮作用，尤其在促進(jìn)國(guó)有企業(yè)戰(zhàn)略性改組、培植大型國(guó)有企業(yè)集團(tuán)、支持國(guó)有企業(yè)盡快建立現(xiàn)代企業(yè)制度、促進(jìn)國(guó)有高科技企業(yè)發(fā)展、支持國(guó)有企業(yè)下崗職工再就業(yè)、清費(fèi)立稅、減輕國(guó)有企業(yè)負(fù)擔(dān)等方面要盡快研究對(duì)策，本文擬就深化稅制改革與建立現(xiàn)代企業(yè)制度相關(guān)問(wèn)題作一探討。

一、現(xiàn)行稅制與建立現(xiàn)代企業(yè)制度的適應(yīng)性和差異性

現(xiàn)代企業(yè)制度是在現(xiàn)代市場(chǎng)條件下形成的符合社會(huì)化大生產(chǎn)要求的企業(yè)組織形式，是一種規(guī)范化、法制化的新型企業(yè)制度。建立現(xiàn)代企業(yè)制度既涉及企業(yè)內(nèi)部一系列制度的確立與創(chuàng)新，也涉及包括稅收制度在內(nèi)的法律制度的建立和完善。它要求稅法統(tǒng)一、稅制規(guī)范、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、稅負(fù)公平，只有創(chuàng)造公開(kāi)、公平、公正的稅收環(huán)境，才能體現(xiàn)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勝劣汰的競(jìng)爭(zhēng)法則，也才能促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)“自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展、自我約束”，成為真正的面向市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)主體和法人實(shí)體。

1994年，我國(guó)在“統(tǒng)一稅法、公平稅負(fù)、簡(jiǎn)化稅制、合理分權(quán)、理順?lè)峙潢P(guān)系、保障財(cái)政收入、建立符合社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的稅制體系”的思想指導(dǎo)下，依據(jù)財(cái)政、效率、公平原則，對(duì)原稅制進(jìn)行了規(guī)模大、范圍廣、內(nèi)容深刻、影響力強(qiáng)的結(jié)構(gòu)性改革，初步搭起適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的稅制框架，這對(duì)企業(yè)改制是有利的。但也不可否認(rèn)，94稅制改革畢竟是對(duì)部分稅種進(jìn)行的改革調(diào)整，稅法尚未完全統(tǒng)一，稅制尚不夠規(guī)范和完善,與建立現(xiàn)代企業(yè)制度還存在諸多不足，主要表現(xiàn)在：

第一，稅制結(jié)構(gòu)不夠優(yōu)化，具體表現(xiàn)在稅種的組合不夠科學(xué)合理，與建立現(xiàn)代企業(yè)制度的要求不相匹配。從流轉(zhuǎn)稅和所得稅的比重看，1994年稅制改革后，流轉(zhuǎn)稅在整個(gè)稅收收入中的比重達(dá)70％左右，其中增值稅為50％左右，所得稅比重約為20％，其他稅種不到9％。從優(yōu)化稅制的角度出發(fā)，流轉(zhuǎn)稅雖然具有收入穩(wěn)定、課征及時(shí)、便于征管的優(yōu)點(diǎn)，但也有隱蔽性和累退性等特點(diǎn)，如果流轉(zhuǎn)稅所占比重過(guò)高，稅收的調(diào)控作用將大打折扣，而公司或企業(yè)所得稅是調(diào)控公司行為的一種手段，可以用來(lái)有效地實(shí)現(xiàn)政府的某些政策目標(biāo)。因此，從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求看，流轉(zhuǎn)稅應(yīng)盡可能體現(xiàn)征稅面廣、稅率低、少優(yōu)惠、嚴(yán)征管的原則，以避免對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和市場(chǎng)決策造成更多的影響。所得稅應(yīng)盡可能發(fā)揮“調(diào)節(jié)器”的作用，而目前所得稅占比重偏低尚不能有效地發(fā)揮其作用。

第二，稅法尚未完全統(tǒng)一，未能貫徹稅收“國(guó)民待遇”原則。1994年及其以后漸次進(jìn)行的稅制改革，打破了對(duì)不同地區(qū)、不同所有制的內(nèi)資企業(yè)實(shí)行有區(qū)別的所得稅制的老框框和舊模式，在為各類(lèi)企業(yè)創(chuàng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境方面前進(jìn)了一大步。然而，當(dāng)前我國(guó)仍然存在“兩稅并立”的局面，雖然名義稅率基本接近，但在稅前扣除項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)和稅收優(yōu)惠政策方面，外資企業(yè)較內(nèi)資企業(yè)寬，稅負(fù)不公平，如地區(qū)投資優(yōu)惠、產(chǎn)業(yè)投資優(yōu)惠、再投資退稅優(yōu)惠、地方稅減免優(yōu)惠等，而且在稅前扣除、壞帳處理、利息列支、交際應(yīng)酬費(fèi)支出以及資產(chǎn)處理等方面的規(guī)定都比國(guó)有企業(yè)寬得多，使二者的實(shí)際稅負(fù)相差甚遠(yuǎn)。據(jù)測(cè)算，外商投資企業(yè)的所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)率只有8％左右，僅為國(guó)有企業(yè)實(shí)際負(fù)擔(dān)率的三分之一。稅基不規(guī)范、稅收優(yōu)惠差別大，客觀上加重了國(guó)有企業(yè)的負(fù)擔(dān)，不利于平等競(jìng)爭(zhēng)，進(jìn)而不利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。再如，1994年的稅制改革盡管統(tǒng)一了不同所有制性質(zhì)的內(nèi)資企業(yè)所得稅，實(shí)行33％的統(tǒng)一稅率，但同時(shí)又對(duì)城鎮(zhèn)集體、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)、民族自治地方企業(yè)、校辦企業(yè)、福利企業(yè)，“老、少、邊、窮”地方企業(yè)制定了一系列的優(yōu)惠減免政策，而這些優(yōu)惠政策。

此外，企業(yè)所得稅的征管不規(guī)范，歸屬不科學(xué)，不利于企業(yè)改制。我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅分為中央和地方企業(yè)所得稅，分別由國(guó)稅局和地稅局征管，并按企業(yè)的行政隸屬關(guān)系來(lái)確定其收入歸屬。這種將產(chǎn)權(quán)收益和所得稅混為一體，對(duì)于企業(yè)改制將產(chǎn)生不利影響，其突出表現(xiàn)是，該種方式，不利于企業(yè)優(yōu)化組織結(jié)構(gòu)。因?yàn)樵谑袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，發(fā)展以股份制為代表的各類(lèi)企業(yè)組織形式，通過(guò)資本紐帶，多渠道融資，企業(yè)的隸屬關(guān)系必然被打破，走無(wú)主管部門(mén)的獨(dú)立自主經(jīng)營(yíng)的路子，企業(yè)成為承擔(dān)民事責(zé)任，享有民事權(quán)利，對(duì)股東權(quán)益負(fù)責(zé)的法人實(shí)體，既不屬于中央企業(yè)也不屬于地方企業(yè)。因此，企業(yè)所得稅就不能再按隸屬關(guān)系區(qū)分稅款歸屬，否則將對(duì)企業(yè)改組改制產(chǎn)生不良影響。因?yàn)?，按企業(yè)隸屬關(guān)系征收企業(yè)所得稅，無(wú)法打破部門(mén)與地區(qū)的界限，企業(yè)仍然屬于政府部門(mén)的附屬物，不能成為面向市場(chǎng)的獨(dú)立經(jīng)濟(jì)主體，企業(yè)自當(dāng)然無(wú)法落實(shí)到位，不利于政企分開(kāi)。

第三，從增值稅來(lái)看，我國(guó)實(shí)行“生產(chǎn)型”增值稅，這無(wú)疑有利于保障財(cái)政收入，但“生產(chǎn)型”增值稅不能徹底解決重復(fù)征稅，這對(duì)于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)專(zhuān)業(yè)化、協(xié)作化程度的提高和貫徹國(guó)家發(fā)展專(zhuān)業(yè)化、協(xié)作化的企業(yè)集團(tuán)產(chǎn)業(yè)政策以及國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行產(chǎn)生一定的逆向調(diào)節(jié)效應(yīng)；同時(shí)“生產(chǎn)型”增值稅不利于加快基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和科技的進(jìn)步，進(jìn)而不利于貫徹國(guó)家的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)政策；不利于實(shí)現(xiàn)“兩個(gè)轉(zhuǎn)變”；不利于企業(yè)的技術(shù)改造、提高生產(chǎn)要素存量的素質(zhì)，因而有礙于建立現(xiàn)代企業(yè)制度。

從增值稅與營(yíng)業(yè)稅征收范圍來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行稅制，增值稅與營(yíng)業(yè)稅實(shí)行并列調(diào)節(jié)，在實(shí)際運(yùn)行中存在著諸多問(wèn)題，具體表現(xiàn)在：一是產(chǎn)生了不規(guī)范的扣稅憑證，如運(yùn)輸發(fā)票，從而在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的問(wèn)題上出現(xiàn)了運(yùn)費(fèi)抵扣率低于實(shí)際負(fù)擔(dān)率，企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不足的問(wèn)題和任意填開(kāi)運(yùn)費(fèi)發(fā)票進(jìn)行抵扣的問(wèn)題；二是引起國(guó)稅局與地稅局的矛盾，由于增值稅征稅范圍較窄造成了混合銷(xiāo)售收入計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)模糊、征稅主體不明確的問(wèn)題，因此實(shí)際工作中，國(guó)、地稅征管交叉，出現(xiàn)了搶稅和爭(zhēng)稅現(xiàn)象，加大了稅務(wù)督查難度，降低了稅收征管效率。

從增值稅消費(fèi)稅交叉征收來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅制格局中，增值稅與消費(fèi)稅實(shí)行交叉調(diào)節(jié)，且分別實(shí)行價(jià)外稅和價(jià)內(nèi)稅，兩稅的復(fù)雜計(jì)算給企業(yè)會(huì)計(jì)核算、指標(biāo)統(tǒng)計(jì)和財(cái)務(wù)分析造成許多麻煩和困難。消費(fèi)稅作為價(jià)內(nèi)稅，還會(huì)造成價(jià)稅不分，在一定程度上扭曲應(yīng)征消費(fèi)稅商品的市場(chǎng)價(jià)格信號(hào)，給企業(yè)經(jīng)濟(jì)分析帶來(lái)困難。

第四，從稅收調(diào)控的廣度與力度來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行的稅收調(diào)控的廣度與力度還不夠，缺乏與建立現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的稅種。建立現(xiàn)代企業(yè)制度的重要內(nèi)容之一是在明確產(chǎn)權(quán)的基礎(chǔ)上，鼓勵(lì)企業(yè)與企業(yè)、個(gè)人之間進(jìn)行多種形式的規(guī)范的產(chǎn)權(quán)交易，促進(jìn)存量資產(chǎn)的合理流動(dòng)和重組。據(jù)有關(guān)資料統(tǒng)計(jì)，我國(guó)目前國(guó)有企業(yè)有可能提供兼并的資本大約有1萬(wàn)億元，這種巨大的資本市場(chǎng)，一方面給我國(guó)的企業(yè)特別是國(guó)有企業(yè)帶來(lái)了新的機(jī)遇，對(duì)建立現(xiàn)代企業(yè)制度起到了很大的推動(dòng)作用，另一方面也帶來(lái)大量的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓收入(損失)。稅收作為經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的有力杠桿理應(yīng)加以合理調(diào)整，而我國(guó)目前尚未對(duì)資本利得建立專(zhuān)門(mén)的課稅制度，在資本利得稅收待遇上出現(xiàn)了資本利得內(nèi)涵的法律概念不明晰，缺少利得稅款的抵扣方法和對(duì)規(guī)避稅收行為的反避稅措施。特別是從我國(guó)現(xiàn)行的有關(guān)對(duì)資本利得課稅的稅收規(guī)定來(lái)看，企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅對(duì)資本利得(如股息和紅利所得)存在著重復(fù)征稅，阻礙了我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)制度和資本市場(chǎng)的發(fā)展。

建立現(xiàn)代企業(yè)制度，深化企業(yè)改革，優(yōu)化勞動(dòng)組合，需要妥善解決離退休職工養(yǎng)老、醫(yī)療保險(xiǎn)和企業(yè)下崗人員，破產(chǎn)企業(yè)職工的救濟(jì)問(wèn)題，建立完善的社會(huì)保障體系。但是我國(guó)社會(huì)保障制度改革剛剛起步，由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較低，現(xiàn)在社會(huì)改善面還比較小，也不規(guī)范，使得工人干部一下崗就惶惶然。我國(guó)的社會(huì)保障收入采取收費(fèi)形式雖然取得了一些成效，但是隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善，國(guó)企改革力度的加大，失業(yè)人員的增多和我國(guó)逐漸邁入老齡社會(huì)，現(xiàn)行籌資方式正日漸暴露出越來(lái)越多的缺陷，例如保障覆蓋面窄、比例不統(tǒng)一、資金管理分散、在支出上不能作到專(zhuān)款專(zhuān)用等問(wèn)題。因而，社會(huì)保障基金籌集的非規(guī)范化形式和體制上的法律約束不足削弱了社會(huì)保障功能。從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，社會(huì)保障籌資模式應(yīng)走上規(guī)范的法制化軌道，用稅收形式籌集保障資金是較好的選擇，可目前，我國(guó)稅制在此方面也屬空白。

二、深化稅制改革，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與完善

針對(duì)以上存在的問(wèn)題，我認(rèn)為必須深化稅制改革，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與完善，具體措施主要有：

(一)盡快統(tǒng)一內(nèi)資外資兩套企業(yè)所得稅，使各類(lèi)企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，站在同一起跑線上，公平納稅

本著公平、效率、簡(jiǎn)便和國(guó)民待遇原則，制定統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法，統(tǒng)一稅基，統(tǒng)一稅率，統(tǒng)一扣除標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一優(yōu)惠政策，統(tǒng)一征管程序，實(shí)現(xiàn)由按經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、投資來(lái)源、投資區(qū)域給予優(yōu)惠向產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變，縮小減免優(yōu)惠范圍，實(shí)行加速折舊和投資抵免，在企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)水平上，使國(guó)有企業(yè)與非國(guó)有企業(yè)和外商投資企業(yè)達(dá)到基本公平。在統(tǒng)一企業(yè)所得稅制的同時(shí)，還應(yīng)解決好其歸屬問(wèn)題，取消目前按企業(yè)隸屬關(guān)系劃分中央企業(yè)所得稅和地方企業(yè)所得稅的做法，恢復(fù)企業(yè)所得稅作為一個(gè)獨(dú)立稅種的地位，建議采用所得稅“同源共享，分率課征”的辦法，即將企業(yè)所得稅作為中央、地方共享稅，“國(guó)稅”和“地稅”系統(tǒng)分率課征。

(二)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮稅收作用

一是逐步提高所得稅的比重，以發(fā)揮所得稅的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用；二是從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，應(yīng)轉(zhuǎn)換增值稅的稅基類(lèi)型，將“生產(chǎn)型”增值稅變?yōu)椤跋M(fèi)型”增值稅，因此而減少的財(cái)政收入可采取兩個(gè)辦法彌補(bǔ)：盡可能取消流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)的減免稅政策，據(jù)測(cè)算通過(guò)選擇合適的增值稅轉(zhuǎn)型方案，再考慮用1999年底各項(xiàng)優(yōu)惠政策實(shí)施到期將增加的350—400億元增值稅收入來(lái)彌補(bǔ)轉(zhuǎn)型造成的減稅，收支相抵尚有余；通過(guò)擴(kuò)大所得稅稅基和嚴(yán)格征收以及取消所得稅過(guò)多優(yōu)惠政策也可保證收入不會(huì)大幅減少。從目前來(lái)看，可以考慮應(yīng)對(duì)高新技術(shù)企業(yè)制定相應(yīng)的稅收政策，準(zhǔn)予高新技術(shù)企業(yè)購(gòu)入的科技成果和先進(jìn)技術(shù)設(shè)備按一定比例計(jì)算抵扣，這將有利于企業(yè)加快設(shè)備更新速度，推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步；有利于增強(qiáng)企業(yè)自我改造、自我發(fā)展的能力，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁，形成現(xiàn)代企業(yè)規(guī)模，并實(shí)現(xiàn)規(guī)模效益；三是擴(kuò)大增值稅征稅范圍，將現(xiàn)行增值稅征稅范圍進(jìn)一步擴(kuò)大到勞動(dòng)服務(wù)環(huán)節(jié)，以解決增值稅營(yíng)業(yè)稅并列調(diào)節(jié)出現(xiàn)的問(wèn)題；四是進(jìn)一步擴(kuò)大消費(fèi)稅的征稅范圍，變價(jià)內(nèi)稅為價(jià)外稅，并在零售環(huán)節(jié)征稅，以便體現(xiàn)消費(fèi)稅調(diào)節(jié)目的，減輕生產(chǎn)企業(yè)負(fù)擔(dān)；五是開(kāi)征社會(huì)保障稅，以增強(qiáng)征收的剛性，同時(shí)也有利于節(jié)約征收成本、有利于擴(kuò)大資金覆蓋面、有利于加強(qiáng)對(duì)社會(huì)保障資金的財(cái)政預(yù)算監(jiān)督；六是開(kāi)征資本利得稅，緩解和減除股息的經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，恢復(fù)資本性融資手段的平等稅收待遇。從長(zhǎng)期來(lái)看，我國(guó)的資本市場(chǎng)框架已經(jīng)基本形成，必須利用稅收手段進(jìn)一步規(guī)范市場(chǎng)行為，對(duì)從事股票交易的所得、房產(chǎn)和固定資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)交易的所得適時(shí)開(kāi)征資本利得稅，從而建立與經(jīng)濟(jì)國(guó)際化、企業(yè)經(jīng)濟(jì)成分多元化相適應(yīng)的稅收體系，更好地發(fā)揮直接稅的調(diào)控作用。

(三)稅收優(yōu)惠政策要有利于促進(jìn)國(guó)有經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略性調(diào)整和企業(yè)技術(shù)進(jìn)步

增強(qiáng)企業(yè)的科技競(jìng)爭(zhēng)能力是在建立現(xiàn)代企業(yè)制度中推進(jìn)企業(yè)增加技術(shù)含量進(jìn)行結(jié)構(gòu)性調(diào)整的根本舉措。“九五”及“十五”期間，我們要實(shí)現(xiàn)兩個(gè)具有全局性意義的根本性轉(zhuǎn)變，其中之一就是經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式由粗放型向集約型轉(zhuǎn)變。就是“增大科技進(jìn)步在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的含量”，而關(guān)鍵的又在于促進(jìn)企業(yè)健全技術(shù)進(jìn)步的各種機(jī)制。稅收分配已深深融入到企業(yè)技術(shù)進(jìn)步機(jī)制不可分割的載體中。就所得稅而言，在我國(guó)目前“兩稅并立”的局面下，對(duì)鼓勵(lì)和促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的優(yōu)惠條款、優(yōu)惠內(nèi)容并不規(guī)范和統(tǒng)一，也不系統(tǒng)；優(yōu)惠方式單一，不夠靈活，優(yōu)惠措施不夠得力，企業(yè)難以從中真正獲得實(shí)惠。在稅制改革中，應(yīng)充分考慮加大對(duì)企業(yè)科技投入的優(yōu)惠力度。首先，轉(zhuǎn)變稅收優(yōu)惠方式，確立以稅基式減免優(yōu)惠為主，并輔之稅額式減免優(yōu)惠，由事后優(yōu)惠轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑皟?yōu)惠，強(qiáng)調(diào)稅收優(yōu)惠對(duì)技術(shù)開(kāi)發(fā)的引導(dǎo)作用，使企業(yè)因科技進(jìn)步而獲得的稅收優(yōu)惠的利益明朗化，并同企業(yè)共同承擔(dān)因采用先進(jìn)技術(shù)本身而帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，引導(dǎo)和鼓勵(lì)對(duì)技術(shù)進(jìn)步的投入。其次，鼓勵(lì)企業(yè)加大科技投入的力度，對(duì)企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)的新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各種費(fèi)用，視增長(zhǎng)情況，可規(guī)定準(zhǔn)予在稅前加倍扣除。以此來(lái)激勵(lì)企業(yè)逐年加大技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)用的投入。第三，稅收政策要有利于企業(yè)科技人才的培養(yǎng)和科技隊(duì)伍的穩(wěn)定，并促進(jìn)人力資源儲(chǔ)備機(jī)制的形成。技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)業(yè)升級(jí)歸根到底要依靠企業(yè)現(xiàn)有的科技人才和對(duì)未來(lái)人才的儲(chǔ)備。我國(guó)一些稅收政策規(guī)定不適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)對(duì)人力資源的需求和培養(yǎng)的要求，如每人每年在繳納企業(yè)所得稅前可扣除的工資額偏低，與高新技術(shù)企業(yè)中科技人員高額工資的現(xiàn)狀不相適應(yīng)，不利于企業(yè)科技人員隊(duì)伍的穩(wěn)定。最后，建立技術(shù)開(kāi)發(fā)基金。技術(shù)開(kāi)發(fā)基金按企業(yè)投資額或銷(xiāo)售額的一定比例計(jì)提，并規(guī)定可在計(jì)征所得稅前抵扣，這樣可降低企業(yè)在開(kāi)發(fā)與應(yīng)用先進(jìn)技術(shù)時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)，鼓勵(lì)其技術(shù)創(chuàng)新的積極性。

(四)完善國(guó)有資產(chǎn)流動(dòng)、重組等方面的稅收管理體制，改變改制、改組企業(yè)的稅收管理法規(guī)缺位狀況，促進(jìn)改制、改組企業(yè)的規(guī)范發(fā)展

篇8

(一)適用范圍的變化

舊稅法將納稅人分為內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)，實(shí)行分別對(duì)待，由《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)范內(nèi)資企業(yè)的納稅行為，外資企業(yè)則適用《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》，使外企能夠享受“超國(guó)民待遇”。新稅法實(shí)現(xiàn)了內(nèi)、外資所得稅法的合并。統(tǒng)一規(guī)定：企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體及其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，并按國(guó)際通行做法將納稅人劃分為“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”，分別規(guī)定其納稅義務(wù)。

(二)稅率的變化

稅率是應(yīng)納稅額與征稅對(duì)象之間的比例，是納稅人最關(guān)心的問(wèn)題。舊稅法對(duì)內(nèi)外資企業(yè)分別規(guī)定了不同的稅率，根據(jù)企業(yè)利潤(rùn)水平對(duì)內(nèi)資企業(yè)分別規(guī)定了33％、27％、18％三檔稅率，外資企業(yè)稅率為30％，并有3％的地方所得稅率，同時(shí)對(duì)一些特殊區(qū)域?qū)嵭?4％、15％的優(yōu)惠稅率。新稅法統(tǒng)一規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅率為25％，同時(shí)對(duì)國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)確定適用15％的優(yōu)惠稅率，對(duì)符合國(guó)家規(guī)定條件的小型微利企業(yè)確定適用20％的優(yōu)惠稅率。

(三)收入確認(rèn)方面的變化

舊稅法規(guī)定將生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收人等全部納入到征稅收入的范圍。新稅法明確了企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入作為收入總額，對(duì)不征稅收入及免稅收入不再加入應(yīng)納稅所得額的計(jì)算。

(四)稅前扣除項(xiàng)目的變化

新稅法統(tǒng)一了內(nèi)、外資企業(yè)稅前扣除政策，統(tǒng)一規(guī)范了對(duì)工資薪金、三項(xiàng)職工經(jīng)費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、捐贈(zèng)支出等稅前扣除項(xiàng)目的扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)，簡(jiǎn)化nr所得稅核算方法。如：

1、工資薪金和三項(xiàng)職工經(jīng)費(fèi)

舊稅法規(guī)定對(duì)內(nèi)資企業(yè)實(shí)行計(jì)稅工資扣除制度，而對(duì)外資企業(yè)采取據(jù)實(shí)扣除制度，規(guī)定納稅人的職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按計(jì)稅工資總額的14％、2％、1.5％計(jì)算扣除。新稅法放寬了對(duì)工資薪金支出稅前扣除的限制，實(shí)行據(jù)實(shí)扣除制度，取消了計(jì)稅工資的概念；將三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的計(jì)稅依據(jù)由“計(jì)稅工資總額”調(diào)整為“工資薪金總額”，將職工教育經(jīng)費(fèi)的計(jì)提比例提高為2.5％，允許在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除超過(guò)的部分。

2、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)

舊稅法對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出實(shí)行按銷(xiāo)售收入的一定比例(5％、3％)限額扣除，同時(shí)規(guī)定根據(jù)不同行業(yè)對(duì)內(nèi)資企業(yè)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)采用不同的比例進(jìn)行扣除，并可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。新稅法采取了與國(guó)際做法更接近的處理方法，規(guī)定業(yè)務(wù)招待費(fèi)按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的5‰；將廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合并在一起進(jìn)行計(jì)算，準(zhǔn)予扣除不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入15％的部分，對(duì)超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

3、公益性捐贈(zèng)

舊稅法按具體受益對(duì)象規(guī)定了不同的扣除比例，新稅法對(duì)此做出了重大調(diào)整，規(guī)定對(duì)企業(yè)通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)，用于《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)，統(tǒng)一按利潤(rùn)總額的12％扣除，與舊稅法中按應(yīng)納稅所得額3％的比例進(jìn)行扣除相比，實(shí)質(zhì)上擴(kuò)大了捐贈(zèng)稅前扣除的基數(shù)和比例。

(五)稅收優(yōu)惠政策方面的變化

新稅法對(duì)現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔，加大了產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠力度，使內(nèi)資企業(yè)能更多地享受稅收優(yōu)惠政策。具體體現(xiàn)在：保留了對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施投資、農(nóng)林牧漁業(yè)的稅收優(yōu)惠政策；對(duì)國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15％的優(yōu)惠稅率；對(duì)符合條件的小型微利企業(yè)實(shí)行20％的優(yōu)惠稅率；對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施投資的優(yōu)惠不再局限于外資企業(yè)；企業(yè)只要發(fā)生研發(fā)費(fèi)用，不論其增長(zhǎng)幅度如何，均可按實(shí)際發(fā)生額的150％抵扣；將投資抵免企業(yè)所得稅的設(shè)備范圍規(guī)范為環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專(zhuān)用設(shè)備，且不再限于國(guó)產(chǎn)設(shè)備；規(guī)定所有企業(yè)只要安置殘疾人就可按支付給殘疾職21152資據(jù)實(shí)扣除，同時(shí)按支付給殘疾職211211資的100％加計(jì)扣除。

(六)新增反避稅條款

新稅法增加了“特別納稅調(diào)整”的規(guī)定，如增加了對(duì)關(guān)聯(lián)交易及轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的調(diào)整，規(guī)定企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按合理方法調(diào)整。企業(yè)可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)的定價(jià)原則和計(jì)算方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排。同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按合理方法對(duì)企業(yè)實(shí)施的其他不具有合理商業(yè)目的而減少其應(yīng)納稅收入或者所得的安排進(jìn)行調(diào)整。

二、實(shí)施新所得稅法及其實(shí)施條例的現(xiàn)實(shí)意義

新稅法進(jìn)一步規(guī)范了我國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，其多項(xiàng)變化對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)的發(fā)展都產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響，有助于改善外資引入質(zhì)量、促進(jìn)內(nèi)資企業(yè)發(fā)展、改善社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，為所有市場(chǎng)參與者提供一個(gè)更透明、更穩(wěn)定及更具預(yù)見(jiàn)度的稅制。

(一)有利于為企業(yè)創(chuàng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的稅收環(huán)境

新稅法通過(guò)實(shí)現(xiàn)內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一，統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，消除了差別待遇，使各類(lèi)企業(yè)處在相同的稅收環(huán)境中，有利于減輕內(nèi)資企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，極大地促進(jìn)了企業(yè)間的公平競(jìng)爭(zhēng)，有助于建立統(tǒng)一、規(guī)范、公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境；通過(guò)將稅率由原來(lái)的33％下調(diào)為25％，降低了企業(yè)所得稅稅負(fù)，為提升企業(yè)的發(fā)展能力和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力提供了更有利的條件。

(二)有利于規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序、減少“假外資”的政策性套利行為

由于舊稅法對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的規(guī)定有很大差別，對(duì)外資企業(yè)在稅收方面實(shí)行額外照顧，內(nèi)資企業(yè)所得稅稅負(fù)相對(duì)較高，因此引起許多內(nèi)資企業(yè)為了享受到各種外資優(yōu)惠政策，千方百計(jì)利用稅制和政策的差別實(shí)施所謂的“合理避稅”，如攜資本到國(guó)外注冊(cè)一家公司，再通過(guò)這家公司返回國(guó)內(nèi)投資，帶來(lái)許多“假投資”現(xiàn)象，造成國(guó)家稅收的巨額流失，兩稅合并將有利于規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，大大減輕該現(xiàn)象。

(三)有利于提高利用外資的質(zhì)量和水平

新稅法雖然可能在短期內(nèi)提高外企的稅收負(fù)擔(dān)，影響到外資投入的積極性，但是從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，不僅不會(huì)影Ⅱ向中國(guó)吸引外資的規(guī)模，相反可以通過(guò)促使其調(diào)整業(yè)務(wù)模式、投資機(jī)構(gòu)和投資地點(diǎn)等，積極引導(dǎo)外資投向高科技產(chǎn)業(yè)和服務(wù)業(yè)，提高其環(huán)保和社會(huì)責(zé)任意識(shí)，這將有助于引進(jìn)外資質(zhì)量的提高，改善社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)。

(四)有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式轉(zhuǎn)變和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)

新稅法制定的優(yōu)惠政策更傾向產(chǎn)業(yè)目標(biāo)，新增了一些對(duì)環(huán)境保護(hù)、資源綜合利用和高科技等方面的優(yōu)惠政策，將優(yōu)惠原則從過(guò)去以區(qū)域優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐浴爱a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”，將有效促進(jìn)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，更好地促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)和區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展，有利于引導(dǎo)我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式由粗放型向集約型轉(zhuǎn)變，推動(dòng)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級(jí)，促進(jìn)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展。

(五)有利于鼓勵(lì)內(nèi)資企業(yè)加大公益性投入

新稅法提高了公益性捐贈(zèng)的計(jì)稅基礎(chǔ)和扣除比例，有助于促進(jìn)慈善事業(yè)的發(fā)展，增強(qiáng)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任感，促使其積極回報(bào)社會(huì)。新稅法從綜合角度出發(fā)，使企業(yè)在創(chuàng)造利潤(rùn)的同時(shí)進(jìn)行公益性捐贈(zèng)，保證納稅人可以從公益捐贈(zèng)中得到一定的社會(huì)利益，有助于引導(dǎo)企業(yè)積極參與社會(huì)公益事業(yè)，大大減輕國(guó)家的財(cái)政和經(jīng)濟(jì)壓力。

(六)將反避稅制度化有助于加強(qiáng)稅收征管工作

新稅法進(jìn)一步完善了轉(zhuǎn)讓定價(jià)和預(yù)約定價(jià)立法的內(nèi)容，建立了涵蓋范圍較廣的全面反避稅制度。通過(guò)將反避稅制度制度化、規(guī)范化，賦予企業(yè)提供合法交易證明材料的義務(wù)，明顯加大了企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易逃稅的風(fēng)險(xiǎn)和成本，使得反避稅制度得以體系化，增強(qiáng)了反避稅制度的權(quán)威性。

新稅法在諸多方面發(fā)生了顯著變化，各部門(mén)必須準(zhǔn)確把握這些變化，才能充分發(fā)揮其積極的現(xiàn)實(shí)意義，加快我國(guó)技術(shù)進(jìn)步的腳步，促使國(guó)民經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變，有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定增長(zhǎng)。

篇9

關(guān)鍵詞　英國(guó)　西班牙　企業(yè)所得稅涉外稅收規(guī)則　比較　國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)

一、引言

英國(guó)和西班牙是歐洲兩個(gè)比較發(fā)達(dá)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家。英國(guó)和西班牙都是中央集權(quán)制國(guó)家，兩國(guó)都具有系統(tǒng)完善的企業(yè)課稅制度。學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為，英國(guó)、西班牙兩國(guó)的企業(yè)課稅制度對(duì)于兩國(guó)經(jīng)濟(jì)的良好發(fā)展和國(guó)民收入的穩(wěn)定提高具有較好的促進(jìn)作用。因此，比較研究?jī)蓢?guó)的企業(yè)所得稅涉外稅收規(guī)則對(duì)我國(guó)相關(guān)制度的改革具有重要的理論啟示意義和現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義。

我國(guó)國(guó)內(nèi)目前還沒(méi)有關(guān)于英國(guó)、西班牙企業(yè)所得稅涉外稅收制度比較方面的系統(tǒng)研究。但關(guān)于英國(guó)的稅收制度，還是有一些介紹的。例如，財(cái)政部稅收制度國(guó)際比較課題組(2000)曾經(jīng)按照我國(guó)的習(xí)慣體系編寫(xiě)了一本名稱(chēng)為《英國(guó)稅制》的書(shū)，該書(shū)較為詳細(xì)地介紹了英國(guó)20世紀(jì)后期的各種稅收制度；匡小平和仇曉潔(2005)介紹了英國(guó)的垃圾填埋稅及其對(duì)我國(guó)的啟示意義，認(rèn)為我國(guó)也應(yīng)該盡快開(kāi)征垃圾填埋稅或類(lèi)似稅種；榮傳滿(2003)則介紹了21世紀(jì)前兩年英國(guó)采取的反避稅措施及對(duì)我國(guó)的借鑒意義；祝鳳梧(2005)介紹了英國(guó)的所得稅的演變歷史；周偉萍(2000)介紹了英國(guó)政府如何重視發(fā)展電子商務(wù)以及相關(guān)稅收問(wèn)題；王建華(2006)則介紹了英國(guó)政府是如何準(zhǔn)備對(duì)第二處房產(chǎn)征收空置稅問(wèn)題的；中立誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所(2006)在《英國(guó)20世紀(jì)的稅制》一文中簡(jiǎn)單介紹了英國(guó)20世紀(jì)的稅制變遷史；中稅網(wǎng)國(guó)外稅制欄目(2008)則介紹了英國(guó)的稅收立法和稅制結(jié)構(gòu)。

關(guān)于西班牙的稅收制度，大概是由于語(yǔ)言的關(guān)系，我國(guó)學(xué)者研究的相對(duì)來(lái)說(shuō)是比較少的。傅光明(2003)對(duì)西班牙的農(nóng)村稅收制度進(jìn)行了介紹，并指出了其借鑒意義；中稅網(wǎng)國(guó)外稅制欄目(2008)則對(duì)西班牙2003年的主要稅種進(jìn)行了簡(jiǎn)單介紹。

關(guān)于英國(guó)和西班牙的稅收制度，一些國(guó)際性網(wǎng)站介紹得比較多，例如，荷蘭的國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局網(wǎng)站(2008)就詳細(xì)具體地介紹了這兩個(gè)國(guó)家的企業(yè)征稅制度方面的規(guī)定；英國(guó)皇家國(guó)內(nèi)收入與關(guān)稅署網(wǎng)站(2008)則從各個(gè)方面具體介紹了英國(guó)企業(yè)征稅制度；西班牙稅務(wù)局網(wǎng)站(2008)則介紹了西班牙的各種稅收制度。

國(guó)內(nèi)外的研究為我們系統(tǒng)比較英國(guó)和西班牙的企業(yè)所得稅涉外稅收制度提供了豐富的資料，有些觀點(diǎn)也確實(shí)可以為我們所借鑒。然而也存在一些不足之處，主要表現(xiàn)在：(1)我國(guó)學(xué)者的研究基本還是限于簡(jiǎn)單介紹，而且資料也略顯陳舊；(2)國(guó)外的研究則純粹是介紹，沒(méi)有也不可能指出其對(duì)我國(guó)的借鑒或啟示意義。

本文對(duì)英國(guó)和西班牙的企業(yè)所得稅涉外稅收規(guī)則進(jìn)行了較為具體的比較分析，并主要從國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)有效性的角度指出了其對(duì)我國(guó)相關(guān)制度完善的借鑒意義。

二、英國(guó)、西班牙涉外稅收規(guī)則比較分析

征收企業(yè)所得稅是世界上大多數(shù)國(guó)家的常態(tài)。隨著全球化速度的不斷加快，世界各國(guó)的企業(yè)所得稅制度也開(kāi)始漸漸一體化了，這可以從最新的英中西三國(guó)企業(yè)所得稅主要特征的比較中看出(表1)。英中西三國(guó)的企業(yè)所得稅都把企業(yè)所得稅的納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)兩類(lèi)納稅人；居民企業(yè)的稅基都是全球所得，非居民企業(yè)的稅基都為本國(guó)來(lái)源所得；都有單邊消除國(guó)際重復(fù)征稅的具體辦法；對(duì)非居民企業(yè)都有征收預(yù)提稅的具體規(guī)定；都有具體的國(guó)際反避稅措施，等等。

但同時(shí)，我們也發(fā)現(xiàn)雖然從大的方面說(shuō)英國(guó)、中國(guó)、西班牙三國(guó)企業(yè)所得稅制度已經(jīng)大致相似，但從細(xì)微處看還是存在許多差異的，例如，三國(guó)的居民企業(yè)的所得稅稅率還是存在差異的，就企業(yè)所得稅標(biāo)準(zhǔn)稅率而言，英國(guó)是28％，西班牙是30％，而我國(guó)是25％，涉企業(yè)稅率也不一樣，分別是21％、25％和20％。

下面，讓我們對(duì)英國(guó)和西班牙的企業(yè)所得稅涉外規(guī)則進(jìn)行具體的比較分析。

首先是從稅收管轄權(quán)上看。英國(guó)與西班牙都同時(shí)實(shí)行來(lái)源地(地域)管轄權(quán)和居民管轄權(quán)。在居民公司的界定上，兩國(guó)都采用三個(gè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，只要滿足其中一個(gè)就可以被認(rèn)定為本國(guó)的居民公司，并進(jìn)而對(duì)其全球所得征稅。不過(guò)，在具體的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)說(shuō)法上存在一些差異(表2)。

在雙重居民的判定上，英國(guó)與西班牙相似，主要有兩種方法，一是根據(jù)稅收協(xié)定中的決勝規(guī)則判定；二是通過(guò)兩國(guó)稅務(wù)當(dāng)局的相互協(xié)商解決。西班牙一般按照“實(shí)際管理場(chǎng)所”標(biāo)準(zhǔn)判定雙重居民。英國(guó)另有針對(duì)雙重居民的國(guó)際反避稅規(guī)定：(1)不允許雙重居民投資公司進(jìn)行虧損抵免；(2)限制雙重居民公司獲得結(jié)轉(zhuǎn)抵免；(3)轉(zhuǎn)移至境外的公司的資產(chǎn)視同已經(jīng)處置進(jìn)行征稅。由此可見(jiàn)，英國(guó)對(duì)雙重居民的規(guī)定更為嚴(yán)格和完善。

其次是從單邊消除對(duì)居民公司的雙重課稅規(guī)定看。英國(guó)主要采用抵免法、扣除法，而西班牙則主要采用免稅法和抵免法。西班牙免稅法適用范圍較廣，包括通過(guò)設(shè)在境外的常設(shè)機(jī)構(gòu)取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、資本利得，但分別有一定限制條件。而英國(guó)僅依據(jù)雙邊國(guó)際稅收協(xié)定中的規(guī)定使用免稅法，但不實(shí)行累進(jìn)免稅法。

英國(guó)抵免法嚴(yán)格按照分國(guó)、分項(xiàng)限額抵免。允許抵免的外國(guó)稅收包括國(guó)家級(jí)政府、省級(jí)政府或市級(jí)政府征收的稅收(但是外國(guó)稅收所屬的稅種必須和英國(guó)所得稅或者公司所得稅稅種相一致)。西班牙抵免法則采取分國(guó)不分項(xiàng)式的限額抵免，但不得抵免部分可以在10年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)扣除。如果設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，稅收抵免額則分別按各個(gè)常設(shè)機(jī)構(gòu)單獨(dú)計(jì)算。

英國(guó)對(duì)來(lái)自海外非居民公司的股息采用先抵免在海外繳納的股息預(yù)提稅，然后再給予該股息間接承擔(dān)的外國(guó)稅收即外國(guó)公司所得稅抵免待遇，即所謂的“先直接抵免后間接抵免”。間接抵免條件是英國(guó)公司或者母公司直接或間接擁有至少海外非居民公司10％的表決權(quán)，同時(shí)允許多層間接抵免，沒(méi)有層數(shù)限制。西班牙對(duì)通過(guò)境外常設(shè)機(jī)構(gòu)取得的股息可以享受免稅或稅收抵免待遇。直接取得境外股息的居民公司(重要法人股東)可以選擇使用免稅法，或同時(shí)使用直接抵免法和間接抵免法來(lái)消除雙重征稅，后者與英國(guó)規(guī)定相似，但間接抵免條件為居民公司應(yīng)當(dāng)直接或間接參與非居民公司至少5％的股權(quán)，僅為英國(guó)要求的一半，并且要在為期1年的期限內(nèi)連續(xù)地持有此項(xiàng)股權(quán)。另外，西班牙母公司持有0.25％的間接參股權(quán)仍可享受稅收抵免，即間接抵免只允許到三層子公司，而英國(guó)沒(méi)有限制。由此可見(jiàn)，雖然英國(guó)與西班牙間接抵免條件不同，但都在達(dá)到消除雙重征稅目的的同時(shí)考慮到了本國(guó)的稅收權(quán)益。

西班牙對(duì)于投資組合中的法人股東參與子公司資本不超過(guò)5％的股權(quán)股息可以通過(guò)一般稅收抵免法

消除雙重征稅。從扣除法方面講，英國(guó)居民納稅人有時(shí)可以自我選擇，但不能對(duì)特定來(lái)源所得承擔(dān)的外國(guó)稅收實(shí)行部分抵免、部分扣除。西班牙則沒(méi)有使用扣除法消除境外所得雙重征稅。

其三是從非居民課稅角度看。在非居民沒(méi)有設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)的情況下，英國(guó)與西班牙的課稅規(guī)定相似，僅就非居民公司來(lái)源于本國(guó)所得征稅，英國(guó)沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的非居民公司稅立法，但西班牙有所謂的非居民所得稅法。西班牙對(duì)非居民直接獲得的資本利得，根據(jù)適用于居民公司的規(guī)則并按基本的公司所得稅率征稅，或根據(jù)稅收協(xié)定課稅，符合免稅規(guī)定的則免稅。

對(duì)于設(shè)在英國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)稅利潤(rùn)應(yīng)納稅額的計(jì)算與對(duì)英國(guó)居民公司的計(jì)算一致?！俺ＴO(shè)機(jī)構(gòu)”概念在西班牙稅法中被廣泛使用，而在英國(guó)國(guó)內(nèi)稅法中并不適用，但英國(guó)在國(guó)際雙重課稅協(xié)定中卻廣泛使用這一概念。非居民公司在英國(guó)的常駐代表處如果在英國(guó)不從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，則不用繳納英國(guó)公司稅。

對(duì)于設(shè)在西班牙的常設(shè)機(jī)構(gòu)，就其境內(nèi)外全部所得按照居民公司的處理方法征稅，這與英國(guó)規(guī)定相似。對(duì)通過(guò)常設(shè)機(jī)構(gòu)在西班牙從事貿(mào)易或營(yíng)業(yè)活動(dòng)取得的或者直接取得的來(lái)源于西班牙的所得征收非居民所得稅。常設(shè)機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)通常按與居民公司相同的稅收規(guī)則征稅，但不允許扣除利息(銀行的常設(shè)機(jī)構(gòu)除外)、特許權(quán)使用費(fèi)、向總公司支付的管理費(fèi)用以及技術(shù)援助費(fèi)用。從事?tīng)I(yíng)業(yè)活動(dòng)的非居民公司的常設(shè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)繳納地方營(yíng)業(yè)稅。常設(shè)機(jī)構(gòu)取得的資本利得按其來(lái)源采取不同的稅務(wù)處理方法。境內(nèi)資本利得需繳納35％預(yù)提稅(分項(xiàng)計(jì)算，不扣除任何損失)，境外資本利得按規(guī)定享受免稅待遇。

另外，西班牙對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)向境外總公司匯出全部稅后利潤(rùn)要征收15％的分支機(jī)構(gòu)利潤(rùn)稅，實(shí)際稅率為44.75％(歐盟成員國(guó)，稅收協(xié)定情況除外)。英國(guó)則沒(méi)有分支機(jī)構(gòu)利潤(rùn)稅。

英國(guó)對(duì)股息免征預(yù)提稅，而西班牙對(duì)股息征收15％的預(yù)提稅，實(shí)物形式支付預(yù)提稅率相當(dāng)于18％；支付給符合條件的其他歐盟成員國(guó)母公司的股息免征預(yù)提稅。

英國(guó)對(duì)利息征收20％的預(yù)提稅，但因發(fā)行歐洲債券而支付給非居民的利息，支付短期債務(wù)利息免征預(yù)提稅。西班牙對(duì)利息征收15％最終預(yù)提稅，以實(shí)物形式支付預(yù)提稅率則相當(dāng)于18％，低于英國(guó)稅率，同時(shí)也對(duì)以下免征預(yù)提稅：在其他歐盟成員國(guó)(不包括對(duì)控股公司免稅的盧森堡)有住所的公司取得的利息；在西班牙銀行存款的利息；公共債券利息；未設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)的非居民企業(yè)在西班牙發(fā)行的有價(jià)證券的利息(直接獲得的利息)。

英國(guó)對(duì)專(zhuān)利使用費(fèi)和版權(quán)使用費(fèi)征收22％預(yù)提稅(不適用于影視版稅)。西班牙對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)也征收預(yù)提稅，稅率為24％(歐盟成員國(guó)稅率為10％)，略高于英國(guó)。另外英國(guó)規(guī)定因銷(xiāo)售專(zhuān)利獲得的資金應(yīng)該看作所得征稅。在英國(guó)專(zhuān)利的銷(xiāo)售者為非居民的情況下，專(zhuān)利的購(gòu)買(mǎi)者可以扣除按公司所得稅稅率繳納了的所得稅稅款。

在其他預(yù)提稅方面，英國(guó)對(duì)提供管理服務(wù)、工商業(yè)技術(shù)以及其他類(lèi)似的服務(wù)而獲得的收入，不從源扣繳所得稅。西班牙與英國(guó)不同，居民子公司向其非居民母公司支付的與從事其西班牙營(yíng)業(yè)活動(dòng)有關(guān)的合同勞務(wù)費(fèi)以及分支機(jī)構(gòu)支付的總機(jī)構(gòu)費(fèi)用應(yīng)就其收入總額按25％的稅率繳納預(yù)提稅。對(duì)技術(shù)費(fèi)用和管理費(fèi)用征收24％預(yù)提稅。對(duì)船只或航空器駛?cè)胛靼嘌李I(lǐng)土的航運(yùn)或空運(yùn)公司的所得應(yīng)就其收入總額按4％的稅率繳納預(yù)提稅。

其四是從雙重征稅協(xié)定方面看。英國(guó)與西班牙都對(duì)外簽訂了廣泛的稅收協(xié)定，但比較而言，英國(guó)對(duì)外稅收協(xié)定的數(shù)量要遠(yuǎn)大于西班牙，到目前為止，英國(guó)已經(jīng)簽訂了100多個(gè)，而西班牙只有59個(gè)；兩國(guó)的雙邊稅收協(xié)定都涉及所得稅和財(cái)產(chǎn)稅，西班牙沒(méi)有制定自己的稅收協(xié)定范本，在稅收協(xié)定談判中使用OECD的稅收協(xié)定范本。兩國(guó)都規(guī)定，在特殊情況下，當(dāng)國(guó)際稅收協(xié)定稅率高于國(guó)內(nèi)稅率時(shí)適用國(guó)內(nèi)稅率。兩國(guó)都有船運(yùn)、空運(yùn)利潤(rùn)方面的稅收協(xié)定。兩國(guó)與一些國(guó)家的雙邊國(guó)際稅收協(xié)定中都有給予稅收饒讓抵免的規(guī)定，英國(guó)在稅收饒讓上持積極的態(tài)度，與中華人民共和國(guó)簽訂有稅收饒讓抵免規(guī)定。但是西班牙目前與我國(guó)還沒(méi)有稅收饒讓安排。

英國(guó)和西班牙與其他國(guó)家簽訂的雙邊國(guó)際稅收協(xié)定規(guī)定的利息和特許權(quán)使用費(fèi)預(yù)提稅稅率，其中英國(guó)與中國(guó)協(xié)定中利息預(yù)提稅稅率為10％，特許權(quán)使用費(fèi)為7％／10％(版權(quán)使用費(fèi)適用較低稅率)；西班牙與中國(guó)協(xié)定中利息預(yù)提稅稅率為10％，特許權(quán)使用費(fèi)為6％／10％(設(shè)備使用費(fèi)適用較低稅率)。

三、英國(guó)、西班牙企業(yè)所得稅涉外稅收規(guī)則對(duì)我國(guó)的啟示

(一)我國(guó)新企業(yè)所得稅法在居民公司的認(rèn)定上已經(jīng)與西方發(fā)達(dá)國(guó)家基本相似

比較英國(guó)、西班牙和我國(guó)新企業(yè)所得稅法關(guān)于居民企業(yè)(公司)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，我們可以發(fā)現(xiàn)我國(guó)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)基本與國(guó)際接軌了。我國(guó)2008年實(shí)施的新企業(yè)所得稅法改變了以往內(nèi)資企業(yè)所得稅以獨(dú)立核算的三個(gè)條件來(lái)判定納稅人標(biāo)準(zhǔn)的做法，確立了以法人為標(biāo)準(zhǔn)的納稅主體制度。不僅如此，還首次在法律上明確引入了國(guó)際通行的“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”概念，并采用了“登記注冊(cè)地”和“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地”相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定居民企業(yè)，體現(xiàn)了與國(guó)際慣例的有效銜接，有利于我國(guó)稅收管轄權(quán)的行使。目前，世界各國(guó)判定法人的稅收居民身份，主要有以下幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：一是注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)，也稱(chēng)為法律標(biāo)準(zhǔn)，就是把按照本國(guó)法律在本國(guó)注冊(cè)登記組建的法人都視為本國(guó)的法人居民，而不論該法人的管理機(jī)構(gòu)所在地以及業(yè)務(wù)活動(dòng)地是否在本國(guó)境內(nèi)。這種標(biāo)準(zhǔn)容易識(shí)別，但也同時(shí)易被納稅人濫用。二是管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)，也就是實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定，只要法人的管理和控制機(jī)構(gòu)設(shè)在本國(guó)，無(wú)論其在哪國(guó)注冊(cè)成立，都是本國(guó)的法人居民。這種標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)了納稅人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與所在國(guó)的實(shí)質(zhì)聯(lián)系，較為合理，但難以識(shí)別。三是總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，即凡是總機(jī)構(gòu)設(shè)在本國(guó)的法人就是本國(guó)的法人居民。這里的總機(jī)構(gòu)，是指法人的主要營(yíng)業(yè)場(chǎng)所或主要辦事機(jī)構(gòu)。與管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)相比，總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)的是法人組織結(jié)構(gòu)主體的重要性，而管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)的是法人權(quán)力中心的重要性。四是選舉權(quán)控制標(biāo)準(zhǔn)，也就是法人的選舉權(quán)和控制權(quán)如果被本國(guó)居民股東所掌握，則該法人就成為本國(guó)的法人居民。在上述四種標(biāo)準(zhǔn)中，目前各國(guó)最常用的就是注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)與管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)新企業(yè)所得稅法也采用了這兩種標(biāo)準(zhǔn)，并規(guī)定滿足其一即構(gòu)成我國(guó)的稅收居民。

我國(guó)原外資企業(yè)所得稅法規(guī)定，在我國(guó)境內(nèi)設(shè)立的外商投資企業(yè)，如果其，總機(jī)構(gòu)設(shè)在我國(guó)境內(nèi)，要就來(lái)源于我國(guó)境內(nèi)、外的所得繳納所得稅。這表明，原外資企業(yè)所得稅法判定法人居民身份是兼用了注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，二者必須同時(shí)具備，缺一不可。需要特別指出的是，根據(jù)原外資企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則，這里所說(shuō)的總機(jī)構(gòu)，是指企業(yè)法人設(shè)立的負(fù)責(zé)該企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理與控制的中心機(jī)構(gòu)。也就是說(shuō)，原外資企業(yè)所得稅法中的總機(jī)構(gòu)與其他國(guó)家如英國(guó)稅法中

提到的管理和控制中心機(jī)構(gòu)基本上是一個(gè)概念。因此，新企業(yè)所得稅法規(guī)定采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，并將原外資企業(yè)所得稅法中的注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)與管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)必須同時(shí)具備，修改為具備條件之一即構(gòu)成我國(guó)的居民企業(yè)，使我國(guó)的居民稅收管轄權(quán)更加廣泛，更有利于保護(hù)我國(guó)的稅收權(quán)益。

(二)我國(guó)單邊消除雙重課稅的規(guī)定主要采用抵免法，已經(jīng)與國(guó)際類(lèi)似，但仍然有改進(jìn)的余地

我國(guó)新企業(yè)所得稅法第三條規(guī)定，居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。第二十三條規(guī)定，對(duì)居民企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得，已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過(guò)抵免限額的部分，可以在以后五個(gè)年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。企業(yè)所得稅法第二十四條規(guī)定允許間接抵免，居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國(guó)企業(yè)分得的來(lái)源于中國(guó)境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額。

我國(guó)新企業(yè)所得稅法增加的間接抵免規(guī)定符合國(guó)際普遍提倡的消除雙重課稅方法，這至少有三大好處：首先，它減輕了跨國(guó)投資納稅企業(yè)的負(fù)擔(dān)，更加體現(xiàn)了公平稅收原則。其次，在經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)下，間接抵免有利于提高國(guó)際國(guó)內(nèi)資源配置效率，同時(shí)這對(duì)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的完善和與國(guó)際接軌起到積極作用。第三，從微觀企業(yè)發(fā)展角度，間接抵免對(duì)中國(guó)企業(yè)開(kāi)拓國(guó)際市場(chǎng)起到重要推動(dòng)作用，鼓勵(lì)企業(yè)境外資本投資，提高企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，也符合我國(guó)提出的鼓勵(lì)企業(yè)“走出去”戰(zhàn)略。

不過(guò)間接抵免條件中居民企業(yè)以間接持股方式持有外國(guó)企業(yè)20％以上股份，要求股份比例偏高，可能出于首次稅收征管經(jīng)驗(yàn)欠缺考慮，但長(zhǎng)期來(lái)看限制了其消除國(guó)際雙重課稅的作用。因此，筆者建議適時(shí)將持有股份比例降為10％，并且在放松稅收政策的同時(shí)，加強(qiáng)征收監(jiān)管和反避稅工作，維護(hù)我國(guó)的稅收權(quán)益。間接抵免層次方面，英國(guó)不做限制；西班牙限制為三層，但其股份比例僅為5％。結(jié)合我國(guó)股份比例要求等因素，建議我國(guó)應(yīng)借鑒英國(guó)經(jīng)驗(yàn)，不限母子公司層次，以便充分消除我國(guó)企業(yè)境外所得的重復(fù)征稅問(wèn)題。

(三)非居民企業(yè)征稅規(guī)定已經(jīng)基本與國(guó)際接軌，但仍然可以改進(jìn)

我國(guó)新企業(yè)所得稅法第二條明確了非居民企業(yè)的判定標(biāo)準(zhǔn)，即依照外國(guó)(地區(qū))法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)。因此，“機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所”的概念就成為判定非居民企業(yè)納稅義務(wù)的重要條件之一。新企業(yè)所得稅法借鑒了稅收協(xié)定范本中關(guān)于常設(shè)機(jī)構(gòu)的表述，實(shí)現(xiàn)了國(guó)際慣例的協(xié)調(diào)與銜接；同時(shí)，改變了原外資企業(yè)所得稅法將營(yíng)業(yè)人直接列為機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的寫(xiě)法，將其獨(dú)立出來(lái)單列一款，視同機(jī)構(gòu)場(chǎng)所處理，既將發(fā)揮機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所功能的營(yíng)業(yè)人納入判定標(biāo)準(zhǔn)，又避免了因營(yíng)業(yè)人無(wú)需在中國(guó)境內(nèi)依照法定程序登記注冊(cè)并設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所而無(wú)法適用企業(yè)所得稅法第二條第三款的弊端。需要注意的是，企業(yè)所得稅法中所說(shuō)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，是指從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，不包括從事準(zhǔn)備性、輔活動(dòng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所。準(zhǔn)備性、輔活動(dòng)的具體內(nèi)容可參考稅收協(xié)定范本第五條關(guān)于“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的規(guī)定。此外，營(yíng)業(yè)人的概念，應(yīng)注意不僅包括公司、企業(yè)，還可以包括其他經(jīng)濟(jì)組織或個(gè)人。在具體認(rèn)定時(shí)，也應(yīng)遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，透過(guò)形式把握和識(shí)別關(guān)系的實(shí)質(zhì)，從而判定是否構(gòu)成營(yíng)業(yè)人以及相應(yīng)的納稅義務(wù)。

此外，筆者還以為，如果在我國(guó)的國(guó)內(nèi)稅法中廣泛采用“常設(shè)機(jī)構(gòu)”概念以取代目前的“機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所”概念，將有利于我國(guó)稅制最大化與國(guó)際接軌。

(四)我國(guó)應(yīng)進(jìn)一步加快對(duì)外簽訂國(guó)際稅收協(xié)定的步伐，促使稅收進(jìn)一步國(guó)際化

稅收國(guó)際化是經(jīng)濟(jì)、貿(mào)易國(guó)際化的重要組成部分，其突出的特點(diǎn)是出現(xiàn)了跨國(guó)的納稅人和跨國(guó)的征稅對(duì)象。在稅收產(chǎn)生后的幾千年發(fā)展歷史中，稅收關(guān)系一直沒(méi)有跨越國(guó)界。一國(guó)的納稅人全部是自己國(guó)家的國(guó)民或者居民，征稅對(duì)象則是發(fā)生于本國(guó)境內(nèi)的稅收經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。國(guó)家之間的稅收利益沒(méi)有直接的關(guān)系。經(jīng)濟(jì)、貿(mào)易的國(guó)際化以及跨國(guó)公司的出現(xiàn)使得國(guó)家之間的稅收利益發(fā)生矛盾和沖突。協(xié)調(diào)國(guó)家之間的稅收利益，對(duì)國(guó)家的征稅權(quán)進(jìn)行約束，就成為各國(guó)政府必須面對(duì)和解決的問(wèn)題。國(guó)際稅收協(xié)定就是在國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境下產(chǎn)生和發(fā)展的。所謂國(guó)際稅收協(xié)定，系指兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家，為了協(xié)調(diào)相互間處理跨國(guó)納稅人征稅事務(wù)方而的稅收關(guān)系，本著對(duì)等原則，經(jīng)由政府的談判后所簽訂的一種書(shū)面協(xié)議。1981年1月，為了執(zhí)行黨的改革開(kāi)放政策，適應(yīng)吸引外資、引進(jìn)技術(shù)，發(fā)展經(jīng)濟(jì)技術(shù)的需要，我國(guó)與日本首開(kāi)避免雙重征稅協(xié)定的談判。截至2008年年底，我國(guó)共對(duì)外正式簽署90個(gè)稅收協(xié)定，包括與香港、澳門(mén)簽署的避免雙重征稅安排。此外，我國(guó)還就國(guó)際空運(yùn)、海運(yùn)所得與一些國(guó)家簽署了稅收協(xié)定或安排。具體規(guī)定見(jiàn)表3和表4。

應(yīng)該說(shuō)，改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)的國(guó)際稅收協(xié)定簽署工作已經(jīng)取得了很大的發(fā)展。但是，世界上總共有200多個(gè)國(guó)家和地區(qū)，到目前為止還有100多個(gè)國(guó)家和地區(qū)沒(méi)有與我國(guó)簽訂國(guó)際稅收協(xié)定，這會(huì)影響我國(guó)企業(yè)的對(duì)外投資行為。為了不影響我國(guó)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，加快我國(guó)稅收的國(guó)際化進(jìn)程，筆者認(rèn)為應(yīng)繼續(xù)與相關(guān)國(guó)家進(jìn)行談判，特別是與亞非拉發(fā)展中國(guó)家進(jìn)行談判，簽訂更多的國(guó)際稅收協(xié)定，以促進(jìn)企業(yè)“走出去”發(fā)展戰(zhàn)略的快速實(shí)施，同時(shí)也保障我國(guó)在境外投資活動(dòng)中作為資本輸出國(guó)的稅收利益不受到侵害。

(五)我國(guó)目前仍應(yīng)該繼續(xù)堅(jiān)持和推進(jìn)稅收饒讓抵免制

在稅收饒讓方面，我國(guó)對(duì)外簽訂的國(guó)際稅收協(xié)定中，大多數(shù)以締約國(guó)對(duì)方(發(fā)達(dá)國(guó)家)承擔(dān)義務(wù)，另外也有互相各自承擔(dān)其居民從對(duì)方國(guó)家得到的各種稅收優(yōu)惠給予稅收饒讓抵免的待遇，如同意大利、泰國(guó)、原南斯拉夫、馬來(lái)西亞等簽訂的稅收協(xié)定。目前發(fā)達(dá)國(guó)家由于自身利益等因素對(duì)稅收饒讓有不同看法，一方面，稅收饒讓保證了發(fā)展中國(guó)家為吸引外資給予稅收上的優(yōu)惠，同時(shí)對(duì)發(fā)達(dá)國(guó)家擴(kuò)展海外投資和國(guó)際市場(chǎng)也是有利的；另一方面，稅收饒讓違背稅收中性，可能會(huì)產(chǎn)生有害國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)問(wèn)題。

篇10

關(guān)鍵詞 企業(yè)所得稅 稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn) 風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避

中圖分類(lèi)號(hào)：F720 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

受控外國(guó)公司是指由居民企業(yè)或者由居民企業(yè)和居民個(gè)人控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)低于規(guī)定水平的國(guó)家（地區(qū)），并非出于合理經(jīng)營(yíng)需要對(duì)利潤(rùn)不作分配或減少分配的外國(guó)企業(yè)。鑒于各國(guó)稅率存在差異，受控外國(guó)公司往往成為跨國(guó)公司及其股東延遲納稅的工具。為此，各國(guó)都制定了受控外國(guó)公司規(guī)則，以抵制受控外國(guó)公司利用“延期納稅”機(jī)制庇護(hù)公司利潤(rùn)的行為。我國(guó)新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，受控外國(guó)公司并非出于合理的經(jīng)營(yíng)需要而對(duì)利潤(rùn)不作分配或者減少分配的，上述利潤(rùn)中應(yīng)歸屬于我居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入，征收企業(yè)所得稅。該條款的涉稅風(fēng)險(xiǎn)在于對(duì)“控制”“低稅率”和“并非合理經(jīng)營(yíng)需要”的認(rèn)定上，如果納稅人不能證明對(duì)境外公司沒(méi)有構(gòu)成實(shí)質(zhì)控制及合理經(jīng)營(yíng)需要，那么就會(huì)面臨境外所得當(dāng)年全部納稅的風(fēng)險(xiǎn)。

一、受控外國(guó)公司動(dòng)因

（一）世界經(jīng)濟(jì)一體化的需要。

受控外國(guó)公司是跨國(guó)公司在全球范圍內(nèi)從事一體化經(jīng)營(yíng)活動(dòng)背景下的產(chǎn)物。一方面，我國(guó)企業(yè)需要走出去，通過(guò)跨國(guó)并購(gòu)、海外上市等，整合全球經(jīng)濟(jì)資源。根據(jù)聯(lián)合國(guó)貿(mào)易發(fā)展會(huì)議《2011年世界投資報(bào)告》，2010年我國(guó)對(duì)外直接投資居全球第五，首次超過(guò)日本、英國(guó)等傳統(tǒng)對(duì)外投資大國(guó)。與此同時(shí)，一些沒(méi)有比較生產(chǎn)優(yōu)勢(shì)的小國(guó)、島國(guó)則憑借優(yōu)越的地理位置和寬松的稅收政策吸引投資者，以發(fā)展本國(guó)經(jīng)濟(jì)。以上兩個(gè)因素的結(jié)合，推動(dòng)了我國(guó)離岸公司的快速發(fā)展，如新浪、網(wǎng)易、金蝶、聯(lián)通等都設(shè)立有離岸公司。

（二）避稅動(dòng)因。

由于避稅地的存在，一國(guó)居民企業(yè)就可以通過(guò)在避稅地設(shè)立受控外國(guó)公司，規(guī)避居住國(guó)納稅義務(wù)，并獲取延遲納稅利益。雖然居民企業(yè)境外所得最終要履行居住人稅義務(wù)，但是在利潤(rùn)回歸居住國(guó)母公司之前，就可以長(zhǎng)期享受避稅地低稅率待遇。

受控外國(guó)公司是離岸公司的典型代表，其避稅方式主要有以下幾種：（1） 居住國(guó)投資者在避稅地注冊(cè)離岸公司，再以“外商投資企業(yè)”的身份返回居住國(guó)投資，以獲取“超國(guó)民待遇”，即所謂的“返程投資，這一方式在需要引進(jìn)外資的發(fā)展中國(guó)家極為普遍。（2）利用轉(zhuǎn)移定價(jià)，居住國(guó)母公司把利潤(rùn)轉(zhuǎn)移給離岸公司，從而規(guī)避居住國(guó)稅法。（3）居住國(guó)母公司將資金轉(zhuǎn)移到離岸公司，再向居住國(guó)或第三國(guó)投資以規(guī)避居住國(guó)稅法，即所謂的”繞道投資。我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》結(jié)束了原來(lái)的內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)所得稅“兩稅并存”的局面，從制度上遏制了國(guó)內(nèi)企業(yè)利用“外資”身份避稅的動(dòng)機(jī)；現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》還將納稅人劃分為“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”，居民企業(yè)要承擔(dān)全面納稅義務(wù)，就其境內(nèi)外的全部所得納稅，非居民企業(yè)承擔(dān)有限的納稅義務(wù)，僅來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得納稅；現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》對(duì)居民企業(yè)的認(rèn)定，采用了注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)雙重標(biāo)準(zhǔn)，堵塞了居民納稅人利用“返程投資”非法避稅的漏洞，保障了我國(guó)的稅收權(quán)益?？梢?jiàn)，隨著我國(guó)企業(yè)所得稅法律體系的完善，納稅人企業(yè)利用避稅地避稅的空間比以前小得多，傳統(tǒng)的避稅手段也不再起作用。也正因?yàn)槿绱?，利用外?guó)受控外國(guó)公司避稅成為了當(dāng)前我國(guó)公司跨國(guó)避稅的主要手段。

二、受控外國(guó)公司規(guī)則

為了避免與稅收管轄權(quán)理論相沖突，國(guó)際上不同的國(guó)家采用了不同的方法對(duì)受控外國(guó)公司的利潤(rùn)行使征稅權(quán)。美國(guó)采用的是“推定股利”方法，把受控外國(guó)公司應(yīng)分配而未分配給母公司的利潤(rùn)推定為母公司的股息所得，并依法征收公司所得稅；更多的國(guó)家則采用的是“揭開(kāi)公司面紗”的原則，否定受控外國(guó)公司的法人資格，從而把受控外國(guó)公司的利潤(rùn)并入母公司，并依法征收所得稅。我國(guó)受控外國(guó)公司規(guī)則采用的其實(shí)也是“揭開(kāi)公司面紗”的方法，把受控外國(guó)公司應(yīng)分而未分給我國(guó)母公司的所得并入母公司，并依法征收企業(yè)所得稅。

（一）受控外國(guó)公司規(guī)則的立法目的。

受控外國(guó)公司規(guī)則的目的就是將受設(shè)在避稅地的受控外國(guó)公司庇護(hù)的一部分所得并入收人來(lái)源國(guó)（居住國(guó)）母公司利潤(rùn)當(dāng)中。依據(jù)這一規(guī)則，母公司所在國(guó)可以對(duì)受控外國(guó)公司應(yīng)分配而未分配給母公司的利潤(rùn)行使征稅權(quán)。

（二）受控外國(guó)公司的認(rèn)定。

為了防止居民企業(yè)在低稅率國(guó)家或地區(qū)建立受控外國(guó)公司，將利潤(rùn)保留在外國(guó)公司不分配或少量分配，逃避?chē)?guó)內(nèi)納稅義務(wù)，我國(guó)參照國(guó)際上一些國(guó)家的做法，引入了受控外國(guó)公司的反避稅規(guī)則，對(duì)受控外國(guó)公司進(jìn)行規(guī)制。對(duì)受控外國(guó)公司的認(rèn)定有以下三個(gè)要件：

1、控制標(biāo)準(zhǔn)。

（1）股權(quán)控制標(biāo)準(zhǔn)。受控外國(guó)公司的控制權(quán)超標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)：一是“個(gè)體持股標(biāo)準(zhǔn)”，本國(guó)每一個(gè)居民的股份也必須達(dá)到一定比例。我國(guó)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)是居民企業(yè)或者中國(guó)居民直接或者間接單一持有外國(guó)公司10%以上有表決權(quán)股份；二是“總體持股標(biāo)準(zhǔn)”，即所有本國(guó)居民的股份總和必須達(dá)到一定比例，我國(guó)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定的這一比例是：共同持有該外國(guó)公司50%以上股份。

（2）實(shí)際控制標(biāo)準(zhǔn)。為了防止居民企業(yè)通過(guò)股權(quán)或非股權(quán)安排規(guī)避控制關(guān)系，各個(gè)國(guó)家還提出了實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)，我國(guó)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》：控制包括：居民企業(yè)或居民企業(yè)和中國(guó)居民持股比例沒(méi)有達(dá)到上述標(biāo)準(zhǔn)的，但是在股份，資金，經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷(xiāo)等方面能夠?qū)υ撏鈬?guó)公司構(gòu)成實(shí)質(zhì)控制。

2、低稅率標(biāo)準(zhǔn)。

（1）低稅率檢驗(yàn)。低稅率檢驗(yàn)是判定低稅率區(qū)的一般原則，如果受控公司所在國(guó)稅率明顯低于經(jīng)營(yíng)不善公司居住國(guó)法定稅率，可以被認(rèn)定為低稅率地區(qū)，即所謂的“黑名單”。我國(guó)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)這一標(biāo)準(zhǔn)的的規(guī)定是：低于我國(guó)法定稅率50%，將適用受控外國(guó)企業(yè)條款。國(guó)際上一股采取列舉法，或者采取排除法認(rèn)定低稅率國(guó)家或地區(qū)。

（2）白名單。中國(guó)居民企業(yè)或居民個(gè)人如果能夠證明其控制的外國(guó)公司設(shè)立在美國(guó)、英國(guó)、法國(guó)等國(guó)家的，可免于適用受控外國(guó)公司規(guī)則。

3、合理經(jīng)營(yíng)需要標(biāo)準(zhǔn)。

目前，我國(guó)《企業(yè)所得稅法》和《特別納稅調(diào)整管理辦法》尚沒(méi)有給出“合理經(jīng)營(yíng)需要”的具體判定標(biāo)準(zhǔn)，為遵循帶來(lái)了不小的困難。

三、控股公司應(yīng)稅所得

（一）納稅人。

從法理角度來(lái)講，受控外國(guó)公司條款的征稅對(duì)象是對(duì)受控外國(guó)公司構(gòu)成控制的中國(guó)居民股東，而不是受控外國(guó)公司?！短貏e納稅調(diào)整管理辦法》將受控外國(guó)公司定義為由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和居民個(gè)人控制設(shè)立的企業(yè)，將個(gè)人設(shè)立的受控外國(guó)公司排除地規(guī)則之外。

（二）所得范圍。

受控外國(guó)公司并入母公司的利潤(rùn)通常表現(xiàn)為股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)等形式的所得，即所謂的“消極所得”。我國(guó)《企業(yè)所得稅特別納稅調(diào)整管理辦法》規(guī)定，由居民企業(yè)、或者由居民企業(yè)和中國(guó)居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于15%的國(guó)家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營(yíng)需要而對(duì)利潤(rùn)不作分配或者減少分配的，上述利潤(rùn)中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，即所謂的“股息推定法”。應(yīng)納稅額=視同股息分配額資導(dǎo)食止商焓齹魘蕓贗夤笠的傷澳甓忍焓齹墜啥止殺壤？

四、風(fēng)險(xiǎn)與規(guī)避

涉稅風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)的涉稅行為因未能正確有效遵守稅收法規(guī)而導(dǎo)致企業(yè)未來(lái)利益的可能損失。

（一）受控外國(guó)公司風(fēng)險(xiǎn)。

受控外國(guó)公司規(guī)則的遵循風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在對(duì)“控制”“低稅率”和“并非合理經(jīng)營(yíng)需要”的認(rèn)定上，如果納稅人不能證明對(duì)境外公司沒(méi)有構(gòu)成實(shí)質(zhì)控制及合理經(jīng)營(yíng)需要，那么就可能會(huì)面臨境外所得當(dāng)年全部納稅的風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)對(duì)受控外國(guó)公司立法過(guò)于簡(jiǎn)單，關(guān)于“可歸屬所得”的界定比較模糊，缺乏具體的判定標(biāo)準(zhǔn)，難免會(huì)導(dǎo)致納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)不同的理解，從而引發(fā)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。具體表現(xiàn)在：第一，規(guī)則適用于哪些國(guó)家，我國(guó)稅法目前還沒(méi)有列出避稅地的“黑名單”，而是以公司是否設(shè)在實(shí)際稅負(fù)明顯低于我國(guó)企業(yè)所得稅率50%的地區(qū)為標(biāo)準(zhǔn)；第二，哪些所得應(yīng)歸屬于母公司所得；第三，對(duì)“并非合理經(jīng)營(yíng)需要”如何判定。

（二）受控外國(guó)公司風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避。

在缺乏具體判斷標(biāo)準(zhǔn)的情況下，受控外國(guó)企業(yè)對(duì)利潤(rùn)分配活動(dòng)的稅務(wù)安排的合法性與非法性是不確定的，稅務(wù)機(jī)關(guān)具有比較大的稅收裁量權(quán)。此時(shí)，一方面，納稅人要積極承擔(dān)舉證責(zé)任，證明受控外因公司留存收益的合理性；另一方面，要加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，將涉稅安排向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，爭(zhēng)取與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成共致。

（作者單位：平高集團(tuán)有限公司）

參考文獻(xiàn)：